rul-20251223-atr-000010

Aanleiding

Er is verzocht om zekerheid vooraf over de toepassing van de deelnemingsvrijstelling en over de buitenlandse belastingplicht voor de vennootschapsbelasting.

Men wenst zekerheid voor de boekjaren 2024 tot en met 2028, in aanvulling op een eerdere afspraak tot en met 2026. Deze eerdere afspraak is, voor wat betreft laatstgenoemd onderwerp, door een wijziging komen te vervallen.

Feiten

X is een coöperatie opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd. X behoort tot een internationaal concern, dat actief is in de dienstverlenende sector. X wordt niet aangemerkt als houdstercoöperatie in de zin van artikel 1, achtste lid van de Wet dividendbelasting 1965 (Wet DB), voorgaande is vastgelegd in een eerder overeengekomen vaststellingsovereenkomst. In Nederland worden bedrijfseconomische operationele activiteiten uitgeoefend door X en de in Nederland tot het concern behorende vennootschappen. De activiteiten worden uitgeoefend door [1 – 10] werknemers.

Het doel van X is om te investeren in verschillende portfoliovennootschappen. Het personeel in Nederland werkt voor rekening en risico van X, heeft professionele kennis en ervaring, is verantwoordelijk voor de selectie en aansturing van de investeringen en zal in dat kader verantwoordelijk zijn voor strategische beslissingen. X heeft eigen kantoorruimte ter beschikking.

X zal geen stukken uitgeven die in fiscale zin kwalificeren als schriftelijke aandeelbewijzen of daarmee vergelijkbare stukken. Daarnaast is een lidmaatschapsrecht in X slechts overdraagbaar na voorafgaande schriftelijke toestemming daartoe door alle leden van X. Deze schriftelijke toestemming kan achterwege blijven in het geval van een overgang van lidmaatschapsrechten onder algemene titel of een overgang van lidmaatschapsrechten onder bijzondere titel krachtens erfrecht. X zal de samenstelling van het ledenbestand bijhouden in een ledenregister.

Eigendomsstructuur

De leden van X houden gezamenlijk 100% van de lidmaatschapsrechten in X en zijn feitelijk gevestigd in een land buiten de Europese Unie waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten (land 1).

Er zijn geen in het buitenland wonende natuurlijke personen met een (in)direct belang van 5% of meer in X.

Portfolio-investeringen

X houdt alle aandelen in A, een besloten vennootschap opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd. A houdt op haar beurt alle aandelen in B, eveneens een besloten vennootschap opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd.

Samen hebben A en B het volledige belang in C. C is een samenwerkingsverband aangegaan naar het recht van land 1. A is de commanditair vennoot van C en B is de beherend vennoot van C.

De rechtsvorm van C is opgenomen op de rechtsvormenlijst bij het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen van 9 november 2024 (Stb. 2024, 339) als vergelijkbaar met een Nederlandse commanditaire vennootschap. Er geldt een voorbehoud voor een wezenlijke wijziging in het buitenlandse recht van de staat waardoor de rechtsvormen worden beheerst ten opzichte van het moment van kwalificatie. Van een wezenlijke wijziging van het buitenlandse recht is geen sprake. Voor doeleinden van dit verzoek wordt C als fiscaal transparant aangemerkt, omdat er niet voor gemene rekening wordt belegd.

A en B houden, middellijk via C, alle aandelen in twee vennootschappen die zijn opgericht naar het recht van en feitelijk zijn gevestigd in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten (verdragsland 2). Deze vennootschappen, D en E, fungeren als houdstervennootschappen en houden respectievelijk de aandelen in vennootschappen F en G, die eveneens zijn opgericht naar het recht van en feitelijk zijn gevestigd in verdragsland 2. In de vennootschappen F en G worden operationele ondernemingsactiviteiten uitgeoefend.

De rechtsvormen van D, E, F en G zijn op de rechtsvormenlijst opgenomen als vergelijkbaar met een Nederlandse naamloze vennootschap of besloten vennootschap. Er geldt een voorbehoud voor een wezenlijke wijziging in het buitenlandse recht van de staat waardoor de rechtsvormen worden beheerst ten opzichte van het moment van kwalificatie. Van een wezenlijke wijziging van het buitenlandse recht is geen sprake.

Rechtskader

Het verzoek ziet op het verkrijgen van zekerheid dat de leden van X niet onderworpen zijn aan Nederlandse vennootschapsbelasting als buitenlands belastingplichtige op grond van artikel 3, vierde lid in combinatie met artikel 17 en artikel 17a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb).

Tevens ziet het verzoek op het verkrijgen van zekerheid over de toepassing van de deelnemingsvrijstelling (artikel 13 van de Wet op de Wet Vpb). Er dient te worden voldaan aan de eisen van artikel 13, tweede lid, van de Wet Vpb, en er mag geen sprake zijn van als belegging gehouden deelnemingen, zoals bedoeld in artikel 13, negende lid, van de Wet Vpb, tenzij sprake is van een kwalificerende beleggingsdeelneming volgens artikel 13, elfde lid, van de Wet Vpb. De deelnemingsvrijstelling moet op het niveau van de directe deelneming worden getoetst.

Relevant is het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen) van belang.

Overwegingen

1. Het concern oefent, middels haar Nederlandse vennootschappen, in Nederland bedrijfseconomische operationele activiteiten uit (de zogenoemde economische nexus). Voorts worden de relevante bedrijfseconomische operationele activiteiten voor rekening en risico van X uitgeoefend. Deze activiteiten passen bij de functies van X binnen het

concern.

2. Aanvullend is het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.

Buitenlandse belastingplicht

3. De leden van X kunnen mogelijk op grond van artikel 3, vierde lid, onderdeel a, in combinatie met artikel 17 of 17a van de Wet Vpb als buitenlands belastingplichtig worden aangemerkt. Op grond van artikel 17, derde lid, onderdeel a, Wet Vpb is sprake van buitenlandse belastingplicht indien een onderneming, of een gedeelte daarvan, in Nederland wordt gedreven door middel van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger. Op basis van de feiten en omstandigheden kan bevestigd worden dat de leden van X geen vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger in Nederland hebben.

4. Eveneens is gekeken naar de uitbreiding van het Nederlandse ondernemingsbegrip in artikel 17a van de Wet Vpb. In dat artikel wordt het Nederlandse ondernemingsbegrip uitgebreid met een zevental categorieën. In dit geval wordt niet voldaan aan de bedoelde uitbreidingen van het Nederlandse ondernemingsbegrip.

5. Vervolgens is beoordeeld of de leden van X belastingplichtig zijn op grond van artikel 17, derde lid, onderdeel b van de Wet Vpb. De antimisbruikbepaling, die is opgenomen in artikel 17, derde lid, onderdeel b, Wet Vpb, omvat zowel een subjectieve als een objectieve toets. Op grond van de subjectieve toets wordt beoordeeld of het aanmerkelijk belang in X wordt gehouden met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om de heffing van inkomstenbelasting bij een ander te ontgaan. De objectieve toets onderzoekt of de constructie of reeks van constructies niet is opgezet op grond van zakelijke redenen. Van geldige zakelijke redenen is sprake indien deze worden gereflecteerd op het niveau van de vennootschap die het aanmerkelijk belang houdt.

6. Op basis van de subjectieve toets is beoordeeld of het aanmerkelijk belang in X wordt gehouden met als hoofddoel of een van de hoofddoelen het ontgaan van Nederlandse inkomstenbelasting. In het onderhavige geval houdt geen in het buitenland wonend natuurlijk persoon een direct of indirect belang van ten minste 5% in X. Hieruit volgt dat er geen sprake is van het ontgaan van inkomstenbelasting in het kader van artikel 17, derde lid, onderdeel b, van de Wet Vpb.

7. Nu is vastgesteld dat er niet aan de subjectieve toets wordt voldaan en er dus geen sprake is van het ontgaan van Nederlandse inkomstenbelasting, hoeft er niet meer stil te worden gestaan bij de objectieve toets van de antimisbruikbepaling.

Deelnemingsvrijstelling

8. Omdat C voor Nederlandse fiscale doeleinden transparant is, wordt beoordeeld of de deelnemingsvrijstelling van artikel 13 van de Wet Vpb van toepassing is op het belang van

A en B in D respectievelijk E. A en B houden alle aandelen in D en E en hebben om die reden een deelneming.

9. Onder verwijzing naar de feiten wordt opgemerkt dat D en E niet-transparant zijn voor Nederlandse fiscale doeleinden. Daarmee wordt voldaan aan de eisen voor toepassing van de deelnemingsvrijstelling op grond van artikel 13, tweede lid van de Wet Vpb.

10. Vervolgens is beoordeeld of ten aanzien van D en E wordt voldaan aan de oogmerktoets, om vast te stellen dat er geen sprake is van een beleggingsdeelneming in de zin van artikel 13, negende lid, van de Wet Vpb. D en E verrichten activiteiten die in het verlengde liggen van de activiteiten van het concern in haar geheel. A en B leggen een relatie tussen de bedrijfsmatige activiteiten van de uiteindelijke moedermaatschappij en de activiteiten van de (klein)dochtermaatschappijen. D en E worden aldus door A en B niet als belegging gehouden. Daarmee wordt voldaan aan de oogmerktoets.

11. De uitzonderingen van artikel 13, tiende lid, van de Wet Vpb zijn niet van toepassing, zodat de deelnemingsvrijstelling geldt ten aanzien van het belang van A en B in D en E.

Conclusie

De leden van X zijn niet buitenlands belastingplichtig op grond van artikel 17 of 17a van de Wet Vpb.

De deelnemingsvrijstelling is van toepassing op de belangen van A en B in D en E.

Dit is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst, met een looptijd van 4 oktober 2024 tot en met 31 december 2028.

Bron: Rulings Belastingdienst