1769859

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

**Documenttitel: 1769859**

**Publicatiedatum:** 09 2017
**Geldigheidsperiode:**
**Kennisgroep:** IBR IB niet winst LB
**Categorie:** Wet IB
**Rubriek:** binnenlandse belastingplicht
**Subrubriek:** Niet van toepassing
**Gerelateerde wet en regelgeving:** Brede Herwaardering lijfrente en verdrag met China

**Vraag:**
Belanghebbende woont in China. Mevrouw wil haar lijfrente afkopen. Het verzoek voor vrijstelling inhouding loonbelasting is op grond van het belastingverdrag afgewezen. Maanden later komt haar adviseur met de vraag het verzoek opnieuw te beoordelen. Wij zijn ervan uitgegaan dat het geen pre-brede herwaarderingspolis betreft. Bij het afgeven van een verdragverklaring wordt geen rekening gehouden met eventueel niet afgetrokken premies voor de lijfrente. De adviseur komt met het volgende argument: Omdat de verzekering niet is aangepast aan de nieuwe regels, was de premie niet aftrekbaar en kan de polis daarom aanspraak maken op dezelfde bescherming als de koopsompolis van de voor 15-10-1990 afgesloten polissen. Kan het door de adviseur aangedragen argument ertoe leiden dat er wel een verdragsverklaring moet worden afgegeven?

**Antwoord:**
Hoewel de redenering van de adviseur onjuist is, dient er toch een vrijstelling te worden afgegeven en wel op de volgende gronden: Op de betreffende lijfrente is het overgangsrecht niet van toepassing geweest, waardoor er na 1992 geen terechte aftrek kan hebben plaatsgevonden. In 1991 kan terechte premieaftrek enkel hebben plaatsgevonden indien 90% of meer van het wereldinkomen in Nederland belast was. Aangezien mevrouw na 1990 niet meer in Nederland heeft gewerkt, lijkt dit onaannemelijk. Omdat de afkoop plaatsvindt in 2017, is de wettekst van art. IB 2001, lid onderdeel 2017 relevant. Daarin wordt gesproken van in aanmerking genomen. Omdat de premies nooit aftrekbaar zijn geweest, is er geen sprake van een Nederlandse bron en kan Nederland niet heffen. Op basis van het voorgaande wordt aan verdragstoepassing niet toegekomen.

Voor de beantwoording van deze vraag zijn periodes van belang:
– De periode tussen 1991 (de ingangsdatum van de polis) en 31-12-1991.
– De periode vanaf 1992.

Op deze periode is het pre-brede herwaarderingsregime van toepassing. Onder dat regime was premieaftrek voor buitenlandse belastingplichtigen in beginsel niet mogelijk. Enkel voor de gevallen waarin 90% of meer van het wereldinkomen in Nederland werd verdiend, was er een goedkeurende regeling. Aangezien mevrouw in 1991 het gehele jaar buiten Nederland werkzaam was, is dit niet aannemelijk. Als er in 1991 al premieaftrek heeft plaatsgevonden, is deze dus onterecht geweest. Navorderen is in dit geval echter door tijdsverloop niet meer mogelijk.

Periode 2: Voor deze periode speelt de vraag of het overgangsrecht van art. 75 IB 1964 van toepassing is. De gemachtigde stelt dat het overgangsrecht van toepassing is op grond van de 2e uitzondering van art. 75, lid 2, IB 1964, namelijk dat er na 1992 geen aftrekbare premies meer zijn voldaan. De tekst van art. 75, lid 2, spreekt echter van premies en niet van aftrekbare premies. Aangezien er na 1992 nog premies zijn voldaan, is het overgangsrecht in casu dus niet van toepassing. Doordat het overgangsrecht nooit van toepassing is geweest en de premies over 1991 naar alle waarschijnlijkheid niet aftrekbaar waren, zijn de premies voor deze lijfrente nooit aftrekbaar geweest. Aangezien het in casu gaat om een afkoopsom in 2017, is art. IB 2001, tekst 2017 relevant. Daar staat onder lid onderdeel in aanmerking genomen. Aangezien er geen aftrek mogelijk is geweest, kunnen er geen premies in aanmerking zijn genomen, ook al zou dit feitelijk wel zijn gedaan. Het gevolg is dat er geen Nederlandse bron van inkomen is en er in Nederland geen heffing kan plaatsvinden. In casu maakt het dus eigenlijk niet uit of er sprake is van een pre-BH lijfrente of een andere; er is geen aftrek mogelijk geweest, dus is er geen Nederlandse bron.

De adviseur: Na bestudering van de polis blijkt dat de polis van mevrouw een pre-brede herwaarderingspolis is die is afgesloten op februari 1991. Destijds waren deze polissen, indien die tot uitkering kwamen, niet belast indien men buitenlands belastingplichtig was. Dus ongeacht of al dan niet een verdrag van toepassing was, omdat de betreffende inkomsten niet stonden opgesomd in het toenmalige artikel 49 Wet IB 1964. Pas per januari 1992 is dit lek gedicht met de invoering van 49, lid 1, onder a. In 2001 is deze bepaling opgenomen in Hst Wet IB 2001. Artikel 75 Wet IB 1964 behoort tot de regels die ingevolge artikel 1, onderdeel 1, Invoeringswet IB 2001 van belang zijn voor het bepalen van het inkomen uit bepaalde periodieke uitkeringen. Op grond van voornoemd overgangsrecht ex artikel 75 IB geldt een eerbiedigende werking voor op 15 oktober 1990 bestaande overeenkomsten. Daarnaast geldt een dito eerbiedigende werking voor op 31 december 1991 bestaande overeenkomsten ter zake waarvan na die datum geen aftrekbare premies meer zijn voldaan. Het was destijds wel mogelijk de polis te wijzigen, waardoor de premies alsnog aftrekbaar werden. In dat geval was ook het nieuwe art. 49 van toepassing, maar dan verviel de vrijstelling. De polis is echter nooit gewijzigd omdat mevrouw al in januari 1991 in het buitenland ging werken en wonen. Daarna zijn ook nimmer premies afgetrokken van enig Nederlands inkomen. Zoals uit haar CV blijkt, heeft zij slechts van april 1988 tot december 1990 in Nederland gewerkt. Omdat mevrouw in de hotels woont waar zij werkt, vallen de fiscale woonplaatsen samen met de respectieve werkplaatsen. Op grond van het bovenstaande kan de afkoopsom derhalve zonder enige Nederlandse belastingheffing aan mevrouw worden uitgekeerd, omdat zij niet kwalificeert als binnenlands belastingplichtige. Zoals eerder hierboven opgemerkt, is dit ongeacht de toepassing van een belastingverdrag. Daarom verzoek ik vriendelijk een nieuwe verklaring uit te reiken waarbij tevens de heffing van loonbelasting is uitgesloten.

De behandelfunctionaris: Als het een pre-brede herwaarderingspolis betreft, dan zou dat inderdaad geen belaste bron zijn voor een buitenlands belastingplichtige. Gezien het verzoek van mevrouw is gearchiveerd en het opvragen uit het archief enige tijd zou duren, verzoek ik mij een kopie van de betreffende polis en inclusief bijlagen te sturen. Gezien u aangeeft dat de polis is afgesloten op februari 1991, ga ik ervan uit dat het een koopsompolis betreft. Zou het een premiebetalende polis zijn, dan zou die voor 15-10-1990 afgesloten moeten zijn om een pre-brede herwaarderingspolis te kunnen zijn.

De adviseur: Bijgaand treft de polis aan. De polis is afgesloten in februari 1991 en was geen koopsompolis maar een premiebetalende polis. Omdat de verzekering niet is aangepast aan de nieuwe regels, was de premie niet aftrekbaar en kan de polis daarom aanspraak maken op dezelfde bescherming als de koopsompolis van de voor 15-10-1990 afgesloten polis. Zie hieromtrent ook de opmerkingen onder punt van bijgevoegde aantekening. Mocht overigens sprake zijn geweest van een binnenlandse situatie, zie in dit kader Hoge Raad september 2010 nr. 09 05144, dan zou op deze polis de saldomethode van toepassing zijn op grond van art. 1, onderdeel 1, Invoeringswet Wet IB 2001 jo art. 25, eerste lid, onderdeel 1° Wet IB 1964. In dat geval is geen sprake van revisierente en zou volgens mijn inschatting een belastbaar bedrag van 20.000 resteren, heffing ongeveer 000.

**Bron:** Mobach Cursus Belastingrecht IB 2000 i2
Aanspraken op periodieke uitkeringen en verstrekkingen welke zijn opgenomen in een op 31 december 1991 bestaande overeenkomst ter zake waarvan na die datum geen premies meer zijn voldaan. Voor de onderhavige aanspraken geldt in beginsel wel de eerbiedigende werking, maar vanaf januari 1992 kunnen ter zake van deze contracten geen aftrekbare premies worden voldaan, tenzij ze worden omgezet op de voet van art. 75, lid 1. Op de vraag wanneer sprake is van een bestaande overeenkomst zijn wij ingegaan naar aanleiding van het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen. Wij verwijzen hier met een verwijzing naar g5 II. Als per 31 december 1991 bestaande aanspraken worden tevens aangemerkt aanspraken die na die datum zijn verkregen met toepassing van een van de stamrechtvrijstellingen van art. 19 of art. 44f, lid 1, onderdeel c, zoals die bepalingen in 1991 luidden. Ingevolge die regeling kon de vrijstelling nog worden toegepast indien het stamrecht uiterlijk binnen zes maanden na het staken van de onderneming was bedongen. De verkrijging van het stamrecht kan zodoende in 1992 hebben plaatsgevonden, maar het oude recht blijft dan toch van toepassing, art. 75, lid 1. Het overgangsrecht is daarentegen niet van toepassing op stamrechten die zijn opgekomen in het kader van een dienstbetrekking, art. 75, lid 2. Daar voor dergelijke aanspraken geen premies worden betaald, is het belang van deze uitsluiting niet gelegen in de premieaftrek. Maar wanneer sprake is van afkoop, vervreemding en dergelijke gelden voor onder het oude recht verkregen gouden handdruk stamrechten de nieuwe regels.