1769300

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

**Belastingdienst**
**Naam dienstonderdeel**
Kennisgroep resultaat overige werkzaamheden
**Aan** Belastingdienst
**Van** Kennisgroep ROW
**Cc** Vaco iHGCT
**Datum** 13 januari 2021
**Referentienummer**
**Behandeld door**
**Onderwerp** In NL wonende belastingplichtige met een Deens lucratief belang Doorstootverplichting en pro rata benadering
**Vraag** 20 059 002

**Feiten**
De heer heeft de Deense nationaliteit en is samen met zijn gezin woonachtig in Nederland. Hij is in loondienst werkzaam voor een Deense management company. Deze management company verricht werkzaamheden aan het Deense fonds en ontvangt hiervoor een management fee. Naar verwachting zullen zijn werkzaamheden voor de management company plaatsvinden in Denemarken (40%), Nederland en overige landen (60%). Hij participeert onder andere via zijn personal holding (PH) in het Fonds. Deze lichamen zijn gevestigd in Denemarken. De personal holding is vergelijkbaar met een Nederlandse BV.

**Dit is een situatie van vooroverleg.** De heer wil opteren voor de keuzemogelijkheid van art. 95b lid Wet IB 2001. Daarbij wil hij een werkdagenallocatie toepassen op het resultaat uit middellijk gehouden lucratief belang. Dus het deel dat toerekenbaar is aan zijn werkzaamheden in Nederland en overige landen doorstoten en het overige deel niet. Het deel dat niet wordt doorgestoten blijft in zijn personal holding voor herinvesteringsdoeleinden. In het vooroverleg wordt er door de adviseur van uitgegaan dat de dividenduitkeringen belast zijn in Denemarken. Op basis van het dividendartikel in het belastingverdrag Nederland-Denemarken is de belastingheffing in het bronland gemaximeerd op 15%.

**De vraag in vooroverleg is of de heer bij toepassing van een pro rata benadering ook voldoet aan de doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001.**

**Vraag**
Wordt bij toepassing van een pro rata benadering voldaan aan de doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001?

**Antwoord**
Nee. De doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001 is van toepassing op het wereldinkomen. Een eventuele pro rata benadering komt eerst aan de orde bij de toepassing van het verdrag.

**Preadvies van de vraagsteller**
**Analyse kennisgroep**
De analyse van de kennisgroep is opgenomen in het memo Internationale aspecten lucratiefbelangregeling kennisgroepen IBR IB AB en ROW van 19 mei 2020. Het memo is opgenomen op de intranetpagina IH onderdeel ROW. Deze analyse maakt integraal onderdeel uit van dit kennisgroepantwoord. Hieronder vatten we de fiscale gevolgen voor de toepassing van de lucratiefbelangregeling als volgt samen: eerst algemeen en daarna toegepast op de casus.

**Algemeen**
Verdraastoepassing
Op grond van art. 92b jo art. 95b lid Wet IB 2001 is als hoofdregel het boxregime van het resultaat uit overige werkzaamheden van toepassing op voordelen uit lucratief belang. De wetgever heeft hiermee tot uitdrukking willen brengen dat het verband tussen verrichte werkzaamheden, arbeid en de genoten voordelen voorop staat. Eerst indien door een belastingplichtige voldaan wordt aan art. 95b lid Wet IB 2001, de doorstootverplichting in indirect gehouden lucratiefbelangposities, treedt ROW-heffing terug en vindt heffing plaats volgens het AB-regime.

Deze tweedeling heffing als hoofdregel volgens het ROW-regime en bij wijze van uitzondering volgens het AB-regime wordt ook voor de toepassing van het verdrag ter voorkoming van dubbele belasting gevolgd. Dit sluit in grote lijnen aan bij de uitlatingen in de totstandkomingsgeschiedenis van de Wet Belastingheffing excessieve beloningsbestanddelen (hierna Wet Beb), waar vooropgesteld wordt dat in beginsel het niet zelfstandige arbeidsartikel van toepassing is op voordelen uit een lucratief belang. In de totstandkomingsgeschiedenis wordt op een casus na die ziet op een indirect gehouden belang via een niet in Nederland gevestigde vennootschap niet uitdrukkelijk vermeld of het gaat om een direct gehouden lucratief belang of om een indirect gehouden lucratief belang. Bij indirecte posities die voldoen aan de doorstootverplichting wordt daadwerkelijk geheven volgens het AB-regime. Daaruit leiden wij af dat het standpunt van de Staatssecretaris dat het niet zelfstandige arbeidsartikel van toepassing is, ziet op de casus waarin nationaalrechtelijk de hoofdregel van art. 92b jo art. 95b lid Wet IB 2001 heffing volgens ROW-regime van toepassing is.

Deze visie omtrent verdragstoepassing sluit aan bij het nationaalrechtelijke heffingssysteem. Hoewel concrete cijfers hierover ontbreken, zien we in de praktijk dat het overgrote deel van de lucratiefbelanghouders gebruikmaakt van de doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001. Door in deze gevallen voor verdragstoepassing aan te sluiten bij de civielrechtelijke vorm waarin het voordeel wordt genoten, wordt in het overgrote deel van de gevallen zekerheid verschaft over de verdragstoepassing en wordt in deze gevallen tegemoetgekomen aan de kritiek uit de literatuur. Dit voorkomt naar alle waarschijnlijkheid een aantal procedures en geeft de praktijk de benodigde rechtszekerheid.

De visie houdt in dat in gevallen dat het lucratief belang direct wordt gehouden en in gevallen waarin het lucratief belang indirect wordt gehouden maar niet aan de doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001 wordt voldaan, de visie van de wetgever wordt gevolgd dat het niet zelfstandige arbeidsartikel uit een verdrag van toepassing is op de lucratiefbelangvoordelen. In gevallen waarin nationaalrechtelijk aan de doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001 wordt voldaan, treedt heffing volgens het ROW-regime terug en vindt heffing plaats via het AB-regime. Nu in deze gevallen nationaalrechtelijk ook daadwerkelijk het AB-regime wordt toegepast, ligt het in de rede ook verdragsrechtelijk aan te sluiten bij dit AB-regime. Dit houdt in dat in gevallen van genoten dividend het dividendartikel uit het betreffende verdrag van toepassing is en indien er sprake is van een vervreemdingsvoordeel dat het vermogenswinstartikel uit het verdrag moet worden toegepast.

**Samenvattend**
De uitleg van de Staatssecretaris dat het niet zelfstandige arbeidsartikel van toepassing is, ziet zowel op direct gehouden lucratiefbelangposities als op indirect gehouden lucratief belangposities waarbij niet aan de doorstootverplichting is voldaan en die op grond van de nationale wet onder het ROW vallen. Voor indirect gehouden lucratiefbelangposities waarin voldaan is aan de doorstootverplichting en dus nationaalrechtelijk door de toepassing van art. 95b lid Wet IB 2001 onder het AB-regime vallen, is afhankelijk van de civielrechtelijke vormgeving van het voordeel ofwel het dividendartikel ofwel het vermogenswinstartikel van toepassing.

**Is een pro rata benadering op basis van het aantal gewerkte dagen voorstelbaar bij de toepassing van de lucratiefbelangregeling?**
De kennisgroepen menen dat een pro ratabenadering slechts voorstelbaar is als wordt uitgegaan van toepassing van het niet zelfstandige arbeidsartikel. Immers, slechts in die situatie vindt er ook in het verdrag een allocatie plaats op grond van de verrichte arbeid. Slechts in die situatie kan gedacht worden aan een tijdsevenredige toerekening van de voordelen, uiteraard slechts indien de feiten en omstandigheden van het geval daar aanleiding toe geven. Zo dient beoordeeld te worden of de vermogensbestanddelen specifiek zijn toegekend in verband met werkzaamheden in het ene land of dat de vermogensbestanddelen in het andere land zijn toegekend. Zie in dit verband Potgens WFR 2010 18 par. In het eerste geval dienen de voordelen te worden toegerekend aan dat specifieke oorsprongsland. In het tweede geval dient verdere allocatie plaats te vinden. Een tijdsgelange toerekening met behulp van de dagenbreuk van HR 23 september 2005 BNB 2006/52 ligt in de rede en is in lijn met de parlementaire geschiedenis van de Wet Beb.

**Voorbeeld I**
[Voorbeeld van een situatie met aandelen en werkzaamheden in Nederland en een ander land.]

**Voorbeeld II**
[Voorbeeld van een situatie met aandelen en werkzaamheden in Nederland en een ander land.]

**Voorbeeld III**
[Voorbeeld van een situatie met aandelen en werkzaamheden in een ander land.]

**Voorbeeld IV**
[Voorbeeld van een situatie met aandelen en werkzaamheden in een ander land.]

**Concluderend**
Een pro ratabenadering kan pas aan de orde komen indien sprake is van een direct gehouden lucratief belang of van een indirect gehouden lucratief belang waarbij niet aan de doorstootverplichting is voldaan. Bij toepassing van het dividendartikel of het vermogenswinstartikel komt een pro ratabenadering niet aan de orde. Voor de heffing wordt dan immers aangesloten bij het AB-regime, waar gezien punt voor de toepassing van het verdrag bij wordt aangesloten.

**Toegepast op de onderhavige casus**
Belanghebbende kwalificeert als binnenlands belastingplichtige voor de Wet IB 2001. Vanuit het Nederlands perspectief kwalificeren de indirect gehouden vermogensrechten in het fonds als lucratief belang art. 92b lid Wet IB 2001. Hij heeft een lucratief belang en een aanmerkelijk belang in een in DK gevestigde vennootschap. Hij dient zijn wereldinkomen aan te geven in NL. Belanghebbende kan voldoen aan de doorstootverplichting van art. 95b lid Wet IB 2001 nu hij zijn wereldinkomen aan moet geven in NL. Een eventuele pro rata benadering komt eerst aan de orde bij de toepassing van het verdrag. Dus volgens de Wet IB is het gehele doorgestoten bedrag in aanmerking te nemen als ROW.

**Verdraastoepassing**
Belanghebbende is ook voor verdragstoepassing inwoner van NL. Hij zal zich in NL op voorkoming van dubbele belasting moeten beroepen. Denemarken betrekt de inkomsten als dividend in de heffing. Indien in deze casus niet voldaan wordt aan de doorstootverplichting is art. 15 van het Verdrag NL-DK van toepassing. Dan bestaat recht op een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor 40% werkzaamheden in Denemarken voor een Deense werkgever. Indien voldaan wordt aan de doorstootverplichting is art. 10 van het Verdrag NL-DK van toepassing. Op grond van het dividendartikel komt heffing toe aan het woonland, maar mag DK 15% inhouden art. 10 lid van het Verdrag. Nederland verleent ter zake van de in het buitenland geheven bronbelasting een aftrek ter voorkoming van dubbele belastingheffing.