Explainer: Vestigingsplaatsfictie

De vestigingsplaats of woonplaats van een persoon – een rechtspersoon, danwel natuurlijk persoon – is vanuit Nederlands perspectief het aangrijpingspunt voor de meest omvangrijke vorm van belastingheffing van die persoon. Een persoon die in Nederland is gevestigd of in Nederland woont is belastingplichtig in Nederland over zijn ‘wereldinkomen’. Personen die niet in Nederland wonen of die niet in Nederland zijn gevestigd worden belast over inkomen uit Nederlandse bron. Zie in dit kader bijvoorbeeld artikel 2.1 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (“Wet IB”) en artikel 2 lid 1 van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (“Wet Vpb”).

Ook voor de heffing van bronbelastingen en schenk- en erfbelasting is de woon- en/of vestigingsplaats relevant. Dividendbelasting en Conditionele bronbelasting wordt geheven op dividenden, royalty, en rente van in Nederland gevestigde entiteiten (artikel 1 lid 1 Wet op de Dividendbelasting 1965 (“Wet Db”), artt. 3.3 lid 1 onderdeel a, 3.4 lid 1 onderdeel a, 3.4a lid 1 Wet bronbelasting 2021) (“Wet Bb”). bronbelasting op royalty en rente wordt overigens ook geheven voorzover de lasten worden toegerekend aan een in Nederland gelegen Vaste inrichting (artt. 3.3 lid 1 onderdeel b, en 3.4 lid 1 onderdeel b Wet Bb). Voor de erf- en schenkbelasting wordt een Nederlander (i.e. iemand met de Nederlandse nationaliteit) nog geacht in Nederland voor een bepaalde tijd nadat hij Nederland heeft verlaten (artikel 3 Successiewet 1956, “SW”).

De woon- of vestigingsplaats wordt ‘naar de omstandigheden beoordeeld’ (artikel 4 lid 1 Algemene wet inzake rijksbelastingen, “AWR”). Voor natuurlijke personen is een duurzame band van persoonlijke aard vereist (ECLI:NL:HR:2013:BZ6824, r.o. 3.2.2). Wellicht een van de bekendste woonplaatsdiscussies betrof Guus Hiddink en (onder andere) het inkomen wat hij genoot ten aanzien van zijn Koreaanse contracten (zie hier). Dit betreft echter geen administratiefrechtelijke zaak, maar een strafzaak. Voor rechtspersonen betreft het de plaats van de feitelijke leiding, i.e. de dagelijkse leiding. Veelal is dat de plaats waar het bestuur zijn taken uitvoert. Wanneer de bestuurders niet (allemaal) in Nederland wonen en werken kan dat tot complicaties leiden. In sommige gevallen kan de feitelijke leiding ook bij een ander liggen dan het bestuur, bijvoorbeeld bij een adviseur en/of lid van de Raad van Toezicht (Hof: ECLI:NL:GHARL:2019:8482, r.o. 4.10, HR: ECLI:NL:HR:2020:1619).

In de Wet Vpb, de Wet Db, en de wet Bb is ook een vestigingsplaatsfictie opgenomen (art. 2 lid 5 Wet Vpb, art. 1 lid 3 Wet Db, artt. 1.3 Wet BB). Op basis van de vestigingsplaatsfictie wordt een lichaam waarvan de oprichting heeft plaatsgevonden naar Nederlands recht, steeds geacht gevestigd te zijn in Nederland. Lichamen die naar Nederlands recht zijn opgericht worden dus altijd geacht gevestigd te zijn in Nederland, en zijn dus om die reden als binnenlands belastingplichtige of als inhoudingsplichtige onderworpen aan belasting. Dat blijft ook zo als de vennootschap wordt omgezet naar een vennootschap beheerst door het civiel recht van een onder land, mits rechtspersoonlijkheid behouden blijft bij de omzetting (dat volgt naar mijn mening uit de tekst van de wet, de Staatssecretaris ziet dat ook zo).

Een vennootschap die is opgericht naar Nederlands recht, maar waarvan de leiding wordt uitgeoefend buiten Nederland kan dus zowel gevestigd zijn in Nederland als in een ander land. Deze vennootschap kan om die reden dus ook (in beginsel) volledig belastingplichtig zijn in meerdere landen.

Om te voorkomen dat inkomsten dubbel belast worden, en om grensoverschrijdend ondernemen niet onaantrekkelijk te maken, hebben veel landen belastingverdragen afgesloten. In die belastingverdragen spreken landen onderling af wie over welke inkomsten heffingsrecht heeft. Doorgaans is het uitgangspunt dat het land waarin de vennootschap is gevestigd het wereldwijde heffingsrecht heeft, terwijl andere landen slechts een heffingsrecht hebben voorzover er een aangewezen bron van inkomen in dat land is. Zo wordt vaak afgesproken dat het vestigingsland een onbeperkt recht heeft om ontvangen dividenden te belasten, terwijl het land waaruit het dividend afkomstig is (het land waar de uitdelende vennootschap is gevestigd) een beperkt heffingsrecht heeft (zie artikel 10 van het OESO-Modelverdrag). Om dubbele belasting te voorkomen, moet het land van vestiging van de genieter van het dividend voorkoming van dubbele belasting geven (mits de inkomsten zijn opgenomen in de belaste basis – en dat is logisch wat als het niet is opgenomen in de belaste basis is er geen sprake van dubbele belasting) (zie artt. 23a en 23b van het OESO-Modelverdrag).

Als zich een situatie voordoet waarin een vennootschap op basis van het recht van twee verschillende staten wordt geacht gevestigd te zijn in beide staten en deze staten hebben een verdrag gesloten ter voorkoming van dubbele belasting, is er veelal in het verdrag een regeling getroffen om te bepalen welke state de ‘winner state’ is; i.e. welke staat het volledig heffingsrecht krijgt (bij uitsluiting van de ander) (zie art. 4 van het OESO-Modelverdrag).

In het kader van de vestigingsplaatsfictie zijn verschillende rulings afgesloten.

In rul-20221018-rulov-000010 is zekerheid vooraf gezocht over de gevolgen van een verplaatsing van de feitelijke leiding van een binnen Nederland geleid, maar niet naar Nederlands opgerecht lichaam. In de Ruling wordt bevestigd dat:

  1. de entiteit niet langer als binnenlands belastingplichtige van Nederland wordt aangemerkt na de verplaatsing van de feitelijke leiding;
  2. Er geen sprake is van eindafrekening in de zin van artikel 15c danwel 15d Wet Vpb;
  3. er geen sprake is van een opbrengst voor de Wet Db.

Ten aanzien van het eerste punt is relevant dat de entiteit niet naar Nederland recht is opgericht. Voor deze entiteit geldt dus niet de vestigingsplaatsfictie, maar de hoofdregel van artikel 4 AWR.

Het tweede punt (eindafrekening) is een regeling in de Wet Vpb die ervoor zorgt dat de verplaatsing van de feitelijke leiding er niet toe leidt dat in Nederland opgebouwde winstreserves (stille reserves) onbelast blijven. Als onderdeel van de eindafrekening wordt de vennootschap zijn bezittingen (althans de bezittingen die het Nederlandse heffingsbereik verlaten) te hebben vervreemd tegen de waarde in het economisch verkeer. Deze vervreemdingswinst leidt tot verschuldigdheid van Nederlandse belasting (25.8%, artikel 22 Wet Vpb). Eventueel kan wel rentedragend uitstel van betaling worden gekregen op basis van artikel 25a Invorderingswet 1990. In de Ruling staat dat geen sprake is van stille reserves; dit heeft er mee te maken dat de entiteit een routinematige distributeur is met kortlopende contracten.

Het derde punt betreft de eindafrekening voor de Dividendbelasting. Die bestaat niet dus daar is geen sprake van. Een verplaatsing van de feitelijke leiding van een vennootschap leidt namelijk niet tot een vermogensverschuiving van de vennootschap naar zijn aandeelhouders. Slechts deze vermogens verschuivingen – onmiddellijke of middellijke uitdelingen van winst, onder welke naam of in welke vorm ook, artikel 3 Wet Db – en een aantal nader omschreven transacties zijn onderworpen aan Dividendbelasting. Het Initiatiefvoorstel-Van der Lee Spoedwet conditionele eindafrekening Dividendbelasting zou daar in bepaalde gevallen verandering in brengen. Het wetsvoorstel volgde op aankondigingen van grote bedrijven dat ze overwogen hun ‘hoofdkantoor’ te verplaatsen (zie hier). Het kabinet heeft adoptie van het voorstel ontraden (brief).

Ruling rul-20220308-rulov-000002 gaat over de omvang van de inhoudingsplicht voor Dividendbelasting na de verplaatsing van de feitelijke leiding. Het betreft in dit geval wel een naar Nederlands recht opgerichte vennootschap. Aandeelhouders van die vennootschap zijn in beginsel nog steeds belastingplichtig ten aanzien van dividenden van die vennootschap tenzij een verdrag dat beperkt. In zoverre blijft de vennootschap ook inhoudingsplichtig. De beperking van de belastingplicht kan volgen uit een verdrag zijn tussen Nederland en de woonstaat van de dividendgenieter, maar kan ook volgen uit het verdrag tussen Nederland en de vestigingsstaat van de vennootschap. In dit geval gaat het om het tweede. Het verdrag tussen Nederland en de bewuste EU-lidstaat bevat een artikel die overeenkomt met artikel 10 lid 5 van het OESO-Modelverdrag. Dit artikel moet zo worden gelezen (aldus de Hoge Raad in ECLI:NL:HR:1992:ZC5045) dat Nederland geen heffingsrecht heeft over dividenden betaald door een entiteit die bij uitsluiting van Nederland wordt geacht inwoner te zijn van de andere verdragsstaat, tenzij het dividend wordt betaald aan een inwoner van Nederland. In deze Ruling wordt afgesproken hoe wordt gekwantificeerd welk deel van de opbrengst van deze beursgenoteerde vennootschap wordt geacht aan Nederlanders te worden betaald. Kennisgroepstandpunt KG:040:2023:5 bevestigt dat hetzelfde geldt voor dividenden onder de Wet Bb. Ten aanzien van rente- en royaltybetalingen is een dergelijk artikel (doorgaans) niet opgenomen in het verdrag. Dat betekent overigens niet dat Nederland per definitie mag heffen; mogelijk biedt het Drielandenpuntarrest (ECLI:NL:HR:2001:AB0296) uitkomst.

rulings rul-20230725-atr-000011, rul-20230725-rulov-000005, rul-20220920-rulov-000006, rul-20220920-atr-000005, en rul-20220308-rulov-000006 betreffen de omzetting van een vennootschap opgericht naar buitenlands recht naar een vennootschap beheerst door Nederlands (civiel) recht. In alle gevallen is sprake van een naar buitenlands recht opgerichte vennootschap die wordt omgezet in een door Nederlands civiel recht beheerste rechtsvorm. Er wordt bevestigd dat een deze vennootschappen niet op basis van de vestigingsplaatsfictie worden geacht inwoner te zijn van Nederland. mits de rechtspersoonlijkheid bij de omzetting behouden blijft. De vennootschappen zijn dan immers niet opgericht naar Nederlands recht. Overigens is in alle gevallen sprake van buiten Nederland geleide vennootschappen. Naar mijn mening zou het niet anders moeten zijn voor vennootschappen die wel in Nederland worden geleid.

Reacties

Geef een reactie

Het e-mailadres wordt niet gepubliceerd. Vereiste velden zijn gemarkeerd met *