rul-20260630-atr-000006

Aanleiding

Er is een verzoek ingediend voor het verkrijgen van zekerheid vooraf over toepassing van de hybridemismatchmaatregelen voor de vennootschapsbelasting en de belastingplicht voor de conditionele bronbelasting op royalty’s. Men wenst zekerheid voor het boekjaar 2026.

Feiten

X is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in Nederland. X behoort tot een internationaal opererend concern in de industriële sector. In Nederland worden door de tot het concern behorende vennootschappen activiteiten uitgeoefend door [> 1.000] werknemers.

Y houdt indirect alle aandelen in X. Y is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten dat voorziet in een regeling voor dividenden (verdragsland A). Y houdt naast het belang in X ook indirect het volledige belang in Z.

Z is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in verdragsland A. Z drijft een materiële onderneming.

Verdragsland A is niet opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden. Y en Z zijn in verdragsland A onderworpen aan een winstbelasting. Z heeft geen vaste inrichting in een laagbelastende jurisdictie.

M houdt indirect alle aandelen in Y. M is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten dat voorziet in een regeling voor dividenden (verdragsland B).

W houdt alle aandelen in M. W is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in verdragsland B. W drijft een materiële onderneming. W is actief in de aansturing van het concern.

Verdragsland B is niet opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.

M heeft aan Z, en vervolgens heeft Z aan X, een licentie verstrekt. Op basis van de licentieovereenkomsten ontvangt M daarvoor een royalty betaling van Z en Z ontvangt een royalty betaling van X.

Voor fiscale doeleinden van verdragsland B wordt de betaling van de royalty van Z aan M niet onderkend. Het inkomen van Z wordt als gevolg van de geldende winstbelasting in verdragsland B in aanmerking genomen via het belang in Y. Een bedrag ter grootte van de royaltybetaling door X aan Z wordt aldus in de fiscale grondslag betrokken van M.

De royalty betaling van X aan Z wordt in aftrek gebracht op de fiscale grondslag in Nederland. De ontvangen royalty wordt door Z opgenomen in de fiscale grondslag van verdragsland A.

X en Z worden voor Nederlandse fiscale doeleinden en voor fiscale doeleinden van verdragsland A als niet-transparante entiteiten aangemerkt.

X en Z worden voor fiscale doeleinden van verdragsland B aangemerkt als transparante entiteiten.

Y en M worden voor Nederlandse fiscale doeleinden en voor fiscale doeleinden van verdragsland A en B als niet-transparante entiteiten aangemerkt.

Rechtskader

Er is verzocht om zekerheid vooraf over de aftrekbeperking op grond van artikel 12aa, eerste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Deze zekerheid wordt gevraagd voor de royalty die X aan Z betaalt.

Daarnaast is verzocht om zekerheid vooraf over de aftrekbeperking op grond van artikel 12ad, eerste lid, van de Wet Vpb. Deze zekerheid wordt gevraagd voor de royalty die X aan Z betaalt.

Er is tevens verzocht om zekerheid vooraf over de belastingplicht voor de conditionele bronbelasting als bedoeld in artikel 2.1 van de Wet bronbelasting 2021 (Wet BB). Deze zekerheid wordt gevraagd voor de voordelen in de vorm van royalty’s verschuldigd door X aan Z.

Relevant is het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen) van belang.

Overwegingen

1. Het concern oefent, middels haar Nederlandse vennootschappen, in Nederland bedrijfseconomische operationele activiteiten uit (de zogenoemde economische nexus). Voorts worden de relevante bedrijfseconomische operationele activiteiten voor rekening en risico van X uitgeoefend. Deze activiteiten passen bij de functies van X binnen het concern.

2. Aanvullend is het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.

3. Allereerst is beoordeeld of artikel 12aa, eerste lid, van de Wet Vpb van toepassing is. Artikel 12aa, eerste lid, van de Wet Vpb beoogt een aftrekbeperking op te leggen wanneer sprake is van een aftrek zonder betrekking in de heffing of dubbele aftrek door middel van (i) een hybride financieel instrument, (ii) een betaling door of aan een hybride lichaam en/of (iii) allocatieverschillen tussen hoofdhuis en vaste inrichting.

4. X betaalt een royalty aan Z. Deze royalty wordt in Nederland in aftrek gebracht op de fiscale grondslag van X. Deze royalty wordt niet op een ander niveau nogmaals in aftrek gebracht. Vervolgens wordt de ontvangen royalty bij Z in de heffing betrokken in

verdragsland A. Derhalve is geen sprake van een aftrek zonder betrekking in de heffing of dubbele aftrek. Artikel 12aa, eerste lid, van de Wet Vpb is dan ook niet van toepassing op de royalty betaling van X aan Z.

5. Op grond van artikel 12ad, eerste lid, van de Wet Vpb worden vergoedingen of betalingen in aftrek beperkt voor zover die rechtens dan wel in feite direct of indirect door middel van een transactie of reeks van transacties tussen aan de belastingplichtige gelieerde lichamen of gelieerde natuurlijke personen, of in het kader van een gestructureerde regeling dienen ter financiering van aftrek van kosten waarop in Nederland artikel 12aa van toepassing zou zijn, indien Nederland de staat van de betaler was geweest.

6. Z wordt voor Nederlandse fiscale doeleinden als niet-transparant aangemerkt. Voor fiscale doeleinden van verdragsland B wordt Z als transparant aangemerkt. Derhalve kwalificeert Z als hybride lichaam als bedoeld in artikel 12ac, eerste lid, onderdeel g, van de Wet Vpb, indien Nederland de staat van de betaler zou zijn geweest.

7. Dit heeft tot gevolg dat artikel 12aa, eerste lid, onderdeel e, van de Wet Vpb van toepassing kan zijn op vergoedingen of betalingen die Z aan M doet, indien Nederland de staat van de betaler (Z) zou zijn geweest.

8. Op grond van artikel 12aa, eerste lid, onderdeel e, van de Wet Vpb komen vergoedingen of betalingen door een hybride lichaam niet in aftrek voor zover die leiden tot een aftrek zonder betrekking in de heffing doordat de vergoedingen of betalingen bij of krachtens de wet van de staat van de ontvanger buiten beschouwing blijven.

9. Z betaalt een royalty aan M. Deze betaling zou aftrekbaar zijn in Nederland, indien Nederland de staat van de betaler zou zijn geweest. De betaling van Z aan M wordt niet in de heffing betrokken bij M in verdragsland B. Echter, de aftrek zonder betrekking in de heffing van de royalty tussen Z en M is niet het gevolg van de fiscale kwalificatie van Z, maar is een gevolg van de specifieke belastingregels van verdragsland B. Derhalve kan geconcludeerd worden dat niet aan de oorsprongseis wordt voldaan. Artikel 12aa, eerste lid, onderdeel e, van de Wet Vpb is dan ook niet van toepassing, indien Nederland de staat van de betaler zou zijn geweest.

10. De overige bepalingen van artikel 12aa, eerste lid, van de Wet Vpb zijn eveneens niet van toepassing op de royalty betaling van Z aan M. Derhalve kan geconcludeerd worden dat artikel 12ad, eerste lid, van de Wet Vpb niet van toepassing is op de royalty betalingen van X aan Z.

11. Ten aanzien van de belastingplicht voor de conditionele bronbelasting op royalty’s is eerst gekeken naar het begrippenkader van artikel 1.2 van de Wet BB. Y, een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in verdragsland A, is indirect de enig aandeelhouder van X. Naast het belang in X houdt Y ook alle aandelen in Z. X betaalt voordelen in de vorm van royalty’s aan Z. X kwalificeert als een aan Z, de voordeelgerechtigde, gelieerde inhoudingsplichtige.

12. Vervolgens is beoordeeld of er sprake is van belastingplicht op grond van artikel 2.1 van de Wet BB.

13. Zoals in de feiten opgenomen is verdragsland A geen laagbelastende jurisdictie. Omdat Z niet is gevestigd in een laagbelastende jurisdictie, is Z niet belastingplichtig ten aanzien van de voordelen in de vorm van royalty’s op grond van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a van de Wet BB.

14. Z heeft geen vaste inrichting in een laagbelastende jurisdictie en is derhalve niet belastingplichtig op grond van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel b van de Wet BB.

15. Beoordeeld is vervolgens of de antimisbruikbepaling van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel c van de Wet BB van toepassing is. Er is sprake van misbruik indien – kort gezegd – Z is gevestigd in een staat, niet zijnde Nederland of een laagbelastende jurisdictie, en gerechtigd is tot de vergoedingen uit hoofde van de licentieovereenkomst met X met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om de heffing van bronbelasting bij een ander te ontgaan (“subjectieve toets”) en er sprake is van een kunstmatige constructie of transactie, of reeks van constructies of samenstel van transacties (“objectieve toets”).

16. Op grond van de voorgaande toetsen is beoordeeld of op basis van alle relevante gegevens sprake is van een kunstmatige constructie. Gelet op de uitlatingen in de parlementaire geschiedenis is er ten aanzien van aangaan van de licentie geen sprake van een kunstmatige constructie. Door Z wordt in verdragsland A een reële economische functie vervuld. Het verstrekken van de licentie aan X is niet gericht op het ontgaan van de heffing van Nederlandse bronbelasting op vergoedingen uit hoofde van deze licentieovereenkomst, maar houdt verband met de economische realiteit. Dit betekent dat er geen sprake is van misbruik als bedoeld in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel c van de Wet BB en is het niet nodig om het tegendeel aannemelijk te maken.

17. Aangezien de voordeelgerechtigde in geen van de betrokken landen, Nederland en verdragsland A, als een transparante vennootschap wordt gezien, is geen sprake van een hybride vennootschap en wordt niet toegekomen aan de uitzonderingen van artikel 2.1, eerste lid, onderdelen d en e van de Wet BB.

18. Op grond van het voorstaande is Z niet belastingplichtig ten aanzien van de voordelen in de vorm van royalty’s betaald door X op grond van artikel 2.1 van de Wet BB.

Conclusie

Artikel 12aa, eerste lid, van de Wet Vpb is niet van toepassing op de royalty betalingen van X aan Z.

Artikel 12ad, eerste lid, van de Wet Vpb is niet van toepassing op de royalty betalingen van X aan Z.

Z is niet belastingplichtig ten aanzien van de voordelen in de vorm van royalty’s betaald door X op grond van artikel 2.1 van de Wet BB.

Dit is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst, met een looptijd van 1 januari 2026 tot en met 31 december 2026.

Bron: Rulings Belastingdienst