rul-20250819-atr-000009

Samenvatting

Aanleiding

Er is verzocht om zekerheid vooraf over de toepassing van de inhoudingsvrijstelling in de dividendbelasting en de buitenlandse belastingplicht voor de vennootschapsbelasting. Men wenst zekerheid voor de boekjaren 2025 tot en met 2029.

Feiten

X is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in Nederland. X behoort tot een internationaal opererend concern in de industriële sector. In Nederland worden door de tot het concern behorende vennootschappen activiteiten uitgeoefend door [151 – 300] werknemers. De lidmaatschapsrechten van X zijn in handen van twee leden, waarbij het ene lid, Z, 99% van de lidmaatschapsrechten in X houdt. Het andere lid, Y, (dat voor 100% in handen is van Z) houdt 1% van de lidmaatschapsrechten in X. Y en Z zijn vennootschappen opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in een staat buiten de Europese Unie (EU) waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten dat voorziet in een regeling voor dividenden (verdragsland A). Z wordt, via tussenschakel V, voor 100% gehouden door W. V en W zijn tevens opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in verdragsland A. W is de tophoudster van het concern (W- concern). Het W-concern wordt vanuit verdragsland A geleid. Het personeel dat betrokken is bij de aansturing van het W-concern is werkzaam in verdragsland A. Er wordt door W een materiële onderneming gedreven. Op grond van de fiscale regels van verdragsland A worden Y, Z en V aangemerkt als fiscaal transparante lichamen, terwijl Y, Z en V naar Nederlandse fiscale maatstaven aangemerkt worden als zijnde niet-transparant. Y, Z en V zijn derhalve hybride entiteiten. Ook X wordt op grond van de fiscale regels van verdragsland A aangemerkt als een fiscaal transparant lichaam. Y, Z, V en W zijn rechtsvormen die voorkomen op de rechtsvormenlijst bij het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen van 9 november 2024 (Staatsblad 2024, 339). De rechtsvormen van Y, Z, V en W zijn opgenomen op de rechtsvormenlijst als buitenlandse rechtsvormen waarvan het rechtsvermoeden luidt dat de rechtsvormen vergelijkbaar zijn met een Nederlandse kapitaalvennootschap (naamloze vennootschap of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid). Er geldt een voorbehoud voor een wezenlijke wijziging in het buitenlandse recht van de staat waardoor de rechtsvormen worden beheerst ten opzichte van het moment van kwalificatie. Van een wezenlijke wijziging van het buitenlandse recht is geen sprake. Het inkomen van X (van waaruit zij het dividend betaalt) wordt bij W in de belastingheffing betrokken.

Rechtskader

20250819 ATR 000009De groep verzoekt om zekerheid vooraf over toepassing van de inhoudingsvrijstelling als bedoeld in artikel 4, tweede lid en verder van de Wet op de dividendbelasting 1965 (Wet DB). Deze zekerheid wordt gevraagd voor uitkeringen van X aan Y en Z. Hierbij is tevens van belang het besluit van 23 november 2022, nr. 2022-26181 (Beleidsbesluit hybride-entiteitenbepalingen). Tevens verzoekt de groep om zekerheid vooraf dat Y en Z niet buitenlands belastingplichtig zijn op grond van artikel 3, vierde lid, onderdeel a in combinatie met artikel 17 en artikel 17a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Relevant is het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen) van belang.

Overwegingen

1. Het concern oefent in Nederland bedrijfseconomische operationele activiteiten uit (de zogenoemde economische nexus). Voorts worden de relevante bedrijfseconomische operationele activiteiten voor rekening en risico van X uitgeoefend. Deze activiteiten passen bij de functies van X binnen het concern.
2. Aanvullend is het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.
3. X wordt gehouden door Y en Z, vennootschappen opgericht naar het recht van en gevestigd in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten dat voorziet in een regeling voor dividenden, niet zijnde een lidstaat van de EU of een staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte. In beginsel worden Y en Z voor toepassing van artikel 4, tweede lid van de Wet DB aangemerkt als de opbrengstgerechtigden.
4. Echter, Y en Z worden volgens de fiscale wetgeving van verdragsland A niet behandeld als de gerechtigde tot de opbrengst omdat zij volgens de fiscale wetgeving van verdragsland A niet aldaar zijn gevestigd en evenmin volgens de fiscale wetgeving van een andere staat in die staat zijn gevestigd. Uit artikel 4, negende lid, van de Wet DB volgt dat voor de toepassing van artikel 4 van de Wet DB een achterliggende gerechtigde tot die opbrengst geacht wordt de opbrengstgerechtigde te zijn, mits iedere zodanige gerechtigde volgens de fiscale wetgeving van de staat waarin hij is gevestigd, aldaar wordt behandeld als de gerechtigde tot die opbrengst.
5. In dit geval is er sprake van meerdere hybride entiteiten (Y, Z en V). W is geen hybride entiteit en wordt volgens de fiscale wetgeving van verdragsland A behandeld als de gerechtigde tot de opbrengst. Op grond van artikel 4, negende lid, van de Wet DB wordt W daarom aangemerkt als de opbrengstgerechtigde voor toepassing van dit artikel.
6. Omdat naar de fiscale maatstaven van verdragsland A de entiteiten X, Y, Z en V transparant zijn, is de betaling van het dividend door X aan Y en Z (en uiteindelijk via V aan W) fiscaal niet zichtbaar in verdragsland A. Het aan de betaling ten grondslag liggende inkomen (de winst van X die aan de betaling van het dividend ten grondslag ligt), wordt in verdragsland A op het niveau van W in aanmerking genomen als inkomen van W. Op grond van het Beleidsbesluit hybride- entiteitenbepalingen kan W daarom worden aangemerkt als de gerechtigde tot die opbrengst zoals bedoeld in artikel 4, negende lid, van de Wet DB. 20250819 ATR
0000097. W zou, indien zij haar middellijke belang in X onmiddellijk had gehouden, een belang in X hebben waarop de deelnemingsvrijstelling of deelnemingsverrekening van toepassing zou zijn indien zij in Nederland zou zijn gevestigd. Artikel 4, tweede lid van de Wet DB is derhalve van toepassing.
8. Vervolgens is beoordeeld of de uitzonderingen van artikel 4, derde lid van de Wet DB van toepassing zijn. W wordt niet geacht te zijn gevestigd in een derde staat en vervult ook geen vergelijkbare functie als een beleggingsinstelling als bedoeld in artikel 6a of artikel 28 van de Wet Vpb. De onderdelen a en b van voornoemd artikellid zijn derhalve niet van toepassing.
9. Ten slotte is beoordeeld of de antimisbruikbepaling welke is opgenomen in artikel 4, derde lid, onderdeel c van de Wet DB van toepassing is. Deze antimisbruikbepaling kent een subjectieve en objectieve toets. Op grond van de antimisbruikbepaling wordt bekeken of de belastingplichtigen het belang in de in Nederland gevestigde vennootschap houden met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om de heffing van belasting bij een ander te ontgaan (“subjectieve toets”) en of de constructie of reeks van constructies niet op grond van zakelijke redenen is opgezet (“objectieve toets”). Van geldige zakelijke redenen is sprake indien deze worden gereflecteerd in de aanwezigheid van de vennootschap die de lidmaatschapsrechten houdt.
10. Op grond van de objectieve toets is beoordeeld of sprake is van een kunstmatige constructie. Uit de parlementaire geschiedenis kan worden opgemaakt wanneer er in ieder geval geen sprake is van een kunstmatige constructie. Er is geen sprake van een kunstmatige constructie indien sprake is van een van de volgende situaties: a) de directe aandeelhouder drijft een materiële onderneming (waaronder bijvoorbeeld een tophoudster) en het belang in het Nederlandse lichaam kan functioneel tot zijn ondernemingsvermogen worden gerekend; of b) de directe aandeelhouder fungeert als tussenhoudster en beschikt over voldoende relevante substance (artikel 2d Uitv.besch. Vpb). Ingeval sprake is van relevante substance als bedoeld in artikel 2d Uitv.besch. Vpb kan de inspecteur het tegendeel aannemelijk maken dat alsnog sprake is van misbruik als bedoeld in artikel 4, derde lid, onderdeel c van de Wet DB.
11. W drijft een materiële onderneming. De lidmaatschapsrechten van X kunnen worden toegerekend aan het ondernemingsvermogen van W indien zij haar middellijke belang in X onmiddellijk had gehouden. Dit betekent dat op grond van uitlatingen in de parlementaire geschiedenis er geen sprake is van een kunstmatige constructie. Er is geen sprake van misbruik als bedoeld in artikel 4, derde lid, onderdeel c van de Wet DB en is het niet nodig om het tegendeel aannemelijk te maken. Er bestaat derhalve recht op de inhoudingsvrijstelling.
12. Y en Z houden de lidmaatschapsrechten in X en kunnen mogelijk op grond van artikel 3, vierde lid, onderdeel a in combinatie met artikel 17 of 17a van de Wet Vpb buitenlands belastingplichtig zijn. Op grond van artikel 17, derde lid, onderdeel a van de Wet Vpb kan sprake zijn van buitenlandse belastingplicht indien een onderneming, of een gedeelte daarvan, in Nederland wordt gedreven door middel van een vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger. Op grond van de feiten en omstandigheden kan bevestigd worden dat Y en Z geen vaste inrichting of vaste vertegenwoordiging hebben in Nederland.
13. Eveneens is gekeken naar de uitbreiding van het Nederlandse ondernemingsbegrip in artikel 17a van de Wet Vpb. In dat artikel wordt het Nederlandse ondernemingsbegrip uitgebreid met een zevental categorieën. In dit geval wordt niet voldaan aan de bedoelde uitbreidingen van de Nederlandse onderneming.
14. Vervolgens is beoordeeld of Y en Z buitenlands belastingplichtig zijn naar aanleiding van hun belang in X op grond van artikel 17, derde lid, onderdeel b van de Wet Vpb. Deze antimisbruikbepaling kent een subjectieve en objectieve toets. Op grond van de antimisbruikbepaling wordt bekeken of de belastingplichtige het belang in X houdt met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om de heffing van inkomstenbelasting bij een ander te 20250819 ATR 000009ontgaan (“subjectieve toets”) en de constructie of reeks van constructies niet op grond van zakelijke redenen is opgezet (“objectieve toets”). Van geldige zakelijke redenen is sprake indien deze worden gereflecteerd in de aanwezigheid van de vennootschap die het aanmerkelijk belang houdt.
15. Aangezien Y slechts 1% van de lidmaatschapsrechten in X houdt, heeft zij geen aanmerkelijk belang in X. Z heeft op basis van de voorwaarden wel een aanmerkelijk belang in X.
16. Op grond van de voorgaande toetsen is beoordeeld of op basis van alle relevante gegevens sprake is van een kunstmatige constructie. Het houden van de lidmaatschapsrechten in X door Z is niet gericht op het ontgaan van de heffing van Nederlandse inkomstenbelasting. Door het W- concern wordt in verdragsland A een materiële onderneming gedreven. Daarmee wordt er een reële economische functie vervuld. Dit betekent dat er op grond van uitlatingen in de parlementaire geschiedenis geen sprake is van het ontgaan van inkomstenbelasting. In het gegeven geval is er geen sprake van misbruik als bedoeld in artikel 17, derde lid, onderdeel b van de Wet Vpb en is het niet nodig om het tegendeel aannemelijk te maken.

Conclusie

Gelet op artikel 4, tweede lid van de Wet DB is ter zake van winstuitkeringen van X aan Y en Z geen Nederlandse dividendbelasting verschuldigd. Conform artikel 4, elfde lid van de Wet DB dient binnen een maand na het tijdstip waarop de opbrengst ter beschikking is gesteld, verklaard te worden door X dat aan alle gestelde voorwaarden is voldaan. Y en Z zijn niet buitenlands belastingplichtig op grond van artikel 17 of 17a van de Wet Vpb. Bovenstaande is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst, met een looptijd van 1 januari 2025 tot en met 31 december 2029.