Aanleiding
Er is verzocht om zekerheid vooraf over de kwalificatie van een buitenlands samenwerkings verband naar Nederlandse fiscale maatstaven, de vaststelling van de fiscale genieter en de vergelijkbaarheid van een buitenlandse rechtspersoon met Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen voor de Vennootschapsbelasting. Men wenst zekerheid voor de boekjaren 2022 tot en met 2026 (aansluitend op een eerdere afspraak tot en met 2021).
Feiten
X is ingesteld door land A. X heeft geen rechtspersoonlijkheid en haar v ermogen is niet in aandelen verdeeld. Z, een vennootschap opgericht naar het recht van land A en feitelijk gevestigd in land A, is door land A ingesteld om onder andere het vermogen van X te beheren. Z is de wettelijk vertegenwoordiger van X in rechtsverkeer met derden. Z handelt in het kader van haar activiteiten voor X, op basis van de publiekrechtelijke wet en regelgeving van land A, voor rekening en risico en op naam van X. Z wordt bestuurd door vertegenwoordigers aangesteld door land A. Z houdt, in een hoedanigheid vergelijkbaar met een commanditaire vennoot, een belang in Y, een samenwerkingsverband opgericht naar het recht van een land binnen de Europese Unie (land B). B, een vennootschap opgericht naar het recht van land B en feitelijk gevestigd in land B, vervult ten aanzien van Y een functie die vergelijkbaar is met die van een beherend vennoot. B is in handen van een derde, een concern actief in de dienstverlenende sector. Dit concern houdt een verwaarloosbaar belang in Y. B heeft het juridisch eigendom van de vermogensbestanddelen waarmee de onderneming wordt uitgeoefend. De commanditaire vennoten in Y zijn beperkt aansprakelijk voor schulden en andere verplichtingen van Y, terwijl de beherend vennoot onbeperkt aansprakelijk is. De toetreding, vervanging en/of wijziging van de onderlinge gerechtigheid van de commanditaire vennoten in Y is niet mogelijk zonder unanieme toestemming van alle participanten. Y is commanditair vennoot in een aantal commanditaire vennootschappen, opgericht naar het recht van Nederland (hierna: “de commanditaire vennootschappen”). Deze commanditaire vennootschappen kwalificeren als ‘besloten’ en transparant voor de Nederlandse belastingwet. De commanditaire vennootschappen houden in Nederland gelegen onroerende zaken. Het dagelijks beheer van deze onroerende zaken geschiedt door een niet gelieerde vennootschap, opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd.
Rechtskader
Het verzoek om zekerheid vooraf ziet op de kwalificatie van Y naar Nederlandse fiscale maatstaven. Op grond van het besluit van 11 december 2009, nr. CPP2009/519M (Besluit kwalificatie buitenlandse samenwerkingsverbanden) kunnen buitenlandse samenwerkings verbanden worden gekwalificeerd voor Nederlandse fiscale doeleinden aan de hand van een toetsingskader. Artikel 2, derde lid, onderdeel c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) in combinatie met het besluit inzake commanditaire vennootschappen en het toestemmingsvereiste van 15 december 2015, nr. BLKB2015/1209M spelen hierbij ook een rol. Z verzoekt voorts om zekerheid vooraf dat X (en derhalve land A) de fiscale genieter is van de inkomsten die Z (via haar belang in Y) behaalt uit de door de commanditaire vennootschappen gehouden in Nederland gelegen onroerende zaken. Tot slot verzoekt land A om bevestiging dat zij vergelijkbaar is met Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen zoals bedoeld in artikel 3, derde lid van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Relevant is hierbij het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is de Regeling laagbelastende staten en niet coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen) van belang.
Overwegingen
1. De enige activiteit in Nederland van de commanditaire vennootschappen is het bezit van Nederlands vastgoed, hetgeen wordt verhuurd aan en gemanaged door niet gelieerde partijen. Aangezien de enige activiteit van de Nederlandse commanditaire vennootschappen bestaat uit het bezitten en verhuren van Nederlands vastgoed is per definitie sprake van voldoende economische nexus in Nederland.
2. Aanvullend is het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.
3. Voor de kwalificatie van Y is het besluit van 11 december 2009, nr. CPP2009/519M van belang. Aan de hand van de feiten en omstandigheden en van de vier vragen (het toetsingskader) is beoordeeld of Y overeenkomt met een kapitaalvennootschap of met een personenvennootschap. Toetsingskader A) Kan het samenwerkingsverband de juridische eigendom hebben van de vermogensbestanddelen waarmee het de activiteiten uitoefent? B) Zijn alle participanten beperkt aansprakelijk voor de schulden en de andere verplichtingen van het samenwerkingsverband? C) Heeft het samenwerkingsverband een in aandelen verdeeld kapitaal in civielrechtelijke zin, dan wel kan het kapitaal in maatschappelijke zin gelijkgesteld worden met een in aandelen verdeeld kapitaal? D) Kan er, buiten het geval van vererving of legaat, toetreding of vervanging van participanten plaatsvinden zonder dat toestemming nodig is van alle participanten?
4. In het gegeven geval worden de vragen (A), (B) en (C) met “nee” beantwoord. Dit betekent dat er in beginsel sprake is van een personenvennootschap. Op grond van het besluit van 11 december 2009, nr. CPP2009/519M wordt vervolgens beoordeeld of er: a) sprake is van een samenwerkingsverband dat overeenkomt met een Nederlandse (open) commanditaire vennootschap (CV), dan wel of b) de personenvennootschap in casu als kapitaalvennootschap deelneemt aan het economische verkeer. Uit de overeenkomst blijkt dat Y een samenwerkingsverband is dat vergelijkbaar is met een Nederlandse (besloten) CV.
5. Vervolgens dient op grond van artikel 2, derde lid, onderdeel c van de AWR in combinatie met het besluit van 15 december 2015, nr. BLKB2015/1209M beoordeeld te worden of sprake is van een open of besloten CV( achtige). Er is sprake van een besloten CV(achtige) indien unanieme toestemming is vereist voor toetreding, vervanging en wijziging van de onderlinge gerechtigheid van de commanditaire vennoten. De overeenkomst voldoet aan dit vereiste.
6. Op grond van het voorstaande wordt geconcludeerd dat Y als transparante entiteit heeft te gelden voor Nederlandse fiscale maatstaven.
7. Vervolgens wordt beoordeeld of X de fiscale genieter is van de inkomsten die Z (via haar belang in Y) behaalt uit de door de commanditaire vennootschappen gehouden in Nederland gelegen onroerende zaken.
8. X is ingesteld door land A. X heeft geen rechtspersoonlijkheid en haar v ermogen is niet in aandelen verdeeld. Z is de wettelijk vertegenwoordiger van X in rechtsverkeer met derden. Z handelt in het kader van haar activiteiten voor X, op basis van de publiekrechtelijke wet en regelgeving van land A, voor rekening en risico en op naam van X.
9. Aangezien de commanditaire vennootschappen en Y voor Nederlandse fiscale doeleinden als transparant hebben te gelden, en Z de wettelijk vertegenwoordiger is van X en in dat kader volledig voor rekening en risico van X handelt, wordt het inkomen dat Z (via haar belang in Y) behaalt uit de door de commanditaire vennootschappen gehouden in Nederland gelegen onroerende zaken, rechtstreeks aan X toegerekend. X (en daarmee land A) is derhalve de fiscale genieter van deze inkomsten.
10. Tot slot verzoekt land A om bevestiging dat zij kwalificeert als een vergelijkbare publiekrechtelijk rechtspersoon zoals bedoeld in artikel 3, derde lid van de Wet Vpb. Land A is een staat, welke krachtens de publiekrechtelijke wet van land A rechtspersoonlijkheid bezit en verordenende bevoegdheid heeft. Gegeven het voorgaande is land A, een rechtspersoon, vergelijkbaar met Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen.
Conclusie
1. Y is voor Nederlandse fiscale doeleinden transparant. 2. Indien en voor zover Z, handelend voor en namens X, voor toepassing van de Nederlandse belastingwet inkomen behaalt (via Y) uit de door de commanditaire vennootschappen in Nederland gelegen onroerende zaken, wordt dat inkomen geacht te zijn genoten door X (en daarmee land A). 3. Land A is vergelijkbaar met Nederlandse publiekrechtelijke rechtspersonen zoals bedoeld in artikel 3, derde lid van de Wet Vpb. Voorgaande is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst, met een looptijd van 1 januari 2022 tot en met 31 december 2026.