Aanleiding
Er is verzocht om zekerheid vooraf over de toepassing van de deelnemingsvrijstelling en de buitenlandse belastingplicht voor de Vennootschapsbelasting en ten aanzien van de vraag of er sprake is van inhoudingsplicht voor de Dividendbelasting. Men wenst zekerheid voor de boekjaren 2021 tot en met 2025, aansluitend op een eerdere afspraak die is vervallen als gevolg van een zakelijke herstructurering.
Feiten
X is een Coöperatie opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd. X is een joint venture van verschillende internationale concerns actief in de dienstverlenende sector en handelssector. In Nederland worden door X bedrijfseconomische operationele activiteiten uitgeoefend door [11-25] werknemers. Het personeel in Nederland werkt voor rekening en risico van X, heeft professionele kennis en ervaring en is verantwoordelijk voor strategische beslissingen. X heeft eigen kantoorruimte ter beschikking. X zal geen stukken uitgeven die in fiscale zin kwalificeren als schriftelijke aandeelbewijzen of daarmee vergelijkbare stukken. Daarnaast is een lidmaatschapsrecht in X slechts overdraagbaar na voorafgaande schriftelijke toestemming daartoe door alle leden van X. X zal de samenstelling van het ledenbestand bijhouden in een ledenregister. X houdt nagenoeg alle aandelen in Z1 en Z2. Beide zijn vennootschappen opgericht naar het recht van een staat buiten de Europese Unie (EU). Z1 en Z2 zijn operationele vennootschappen en verrichten productieactiviteiten. Deze activiteiten liggen in het verlengde van de activiteiten van de groep in haar geheel. Y, een vennootschap opgericht naar het recht van een staat binnen de EU, houdt de helft van de lidmaatschapsrechten in X. Y drijft een materiële onderneming. De andere helft wordt gehouden door een vennootschap opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd.
Rechtskader
Het verzoek om zekerheid vooraf ziet allereerst op de toepassing van de deelnemingsvrijstelling ter zake van de belangen van X in de door haar gehouden buitenlandse deelnemingen. Bij toepassing van de deelnemingsvrijstelling dient er voldaan te zijn aan de eisen van artikel 13, tweede lid van de Wet op de Vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Er mag tevens geen sprake zijn van een als belegging gehouden deelneming als bedoeld in het negende lid van artikel 13 van de Wet Vpb, tenzij sprake is van een kwalificerende beleggingsdeelneming als bedoeld in het elfde lid van artikel 13 van de Wet Vpb. De deelnemingsvrijstelling moet op het niveau van de directe deelnemingen worden getoetst. Daarnaast ziet het verzoek op het verkrijgen van zekerheid vooraf dat Y niet onderworpen is aan Nederlandse Vennootschapsbelasting als buitenlands belastingplichtige op grond van artikel 3 in combinatie met artikel 17 en artikel 17a van de Wet Vpb. Tot slot ziet het verzoek van X op het verkrijgen van zekerheid vooraf dat er geen sprake is van inhoudingsplicht voor de Dividendbelasting, omdat X niet kwalificeert als houdstercoöperatie zoals gedefinieerd in artikel 1, achtste lid van de Wet op de Dividendbelasting 1965 (Wet DB). Relevant is hierbij het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is van belang de Regeling laagbelastende staten en niet- coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen).
Overwegingen
1. De groep oefent in Nederland bedrijfseconomische operationele activiteiten uit (de zogenoemde economische nexus). Voorts worden de relevante bedrijfseconomische operationele activiteiten voor rekening en risico van X uitgeoefend. Deze activiteiten passen bij de functies van X binnen het concern.
2. Aanvullend is het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.
3. Er is beoordeeld of de deelnemingsvrijstelling van artikel 13 van de Wet Vpb van toepassing is op het belang van X in de deelnemingen Z1 en Z
2. X houdt nagenoeg alle aandelen in Z1 en Z2, vennootschappen opgericht naar het recht van een staat buiten de EU. Beide deelnemingen hebben een rechtsvorm die vergelijkbaar is met een Nederlandse besloten vennootschap op grond van het besluit van 11 december 2009, nr. CP2009/519M, zodat zij kwalificeren als niet- transparante entiteiten. Derhalve wordt ten aanzien van alle deelnemingen voldaan aan de eisen voor toepassing van de deelnemingsvrijstelling op grond van artikel 13, tweede lid van de Wet Vpb.
4. Vervolgens is beoordeeld of Z1 en Z2 voldoen aan de oogmerktoets en derhalve niet dienen te worden aangemerkt als beleggingsdeelnemingen in de zin van artikel 13, negende lid van de Wet Vpb.
5. Op basis van de parlementaire geschiedenis wordt aan deze toets voldaan indien een deelneming een materiële onderneming drijft en de ondernemingsactiviteiten van deze deelneming overeenkomen met de activiteiten van de groep in haar geheel.
6. Z1 en Z2 zijn operationele vennootschappen. Zij verrichten activiteiten die in het verlengde liggen van de activiteiten van de het concern in haar geheel. X legt een relatie tussen de bedrijfsmatige activiteiten van de moedermaatschappijen en de activiteiten van de kleindochtermaatschappijen. Het oogmerk van het houden van de deelnemingen is om een hoger rendement te behalen dan wat bij normaal vermogensbeheer gebruikelijk is. De deelnemingen worden aldus niet als belegging gehouden. Om deze reden is voor deze deelnemingen voldaan aan de oogmerktoets, zoals opgenomen in artikel 13, negende lid van de Wet Vpb.
7. De uitzonderingen van artikel 13, tiende lid van de Wet Vpb zijn niet van toepassing, zodat de deelnemingsvrijstelling van toepassing is bij X op de belangen die zij houdt in Z1 en Z
2.
8. Vervolgens is beoordeeld of Y onderworpen is aan Nederlandse Vennootschapsbelasting als buitenlands belastingplichtige. Y, een vennootschap opgericht naar het recht van een staat binnen de EU, houdt de helft van de lidmaatschapsrechten in X en kan mogelijk op grond van artikel 3, vierde lid, onderdeel a in combinatie met artikel 17 of 17a van de Wet Vpb buitenlands belastingplichtig zijn. Op grond van artikel 17, derde lid, onderdeel a van de Wet Vpb kan sprake zijn van buitenlandse belastingplicht indien een onderneming, of een gedeelte daarvan, in Nederland wordt gedreven door middel van een Vaste inrichting of vaste vertegenwoordiger. Op grond van de feiten en omstandigheden kan bevestigd worden dat B geen Vaste inrichting of vaste vertegenwoordiging heeft in Nederland.
9. Eveneens kan gekeken worden naar de uitbreiding van het begrip Nederlandse onderneming in artikel 17a van de Wet Vpb. In dat artikel wordt het Nederlandse ondernemingsbegrip uitgebreid met een zestal categorieën. In dit geval wordt niet voldaan aan de bedoelde uitbreidingen van de Nederlandse onderneming.
10. Ten slotte is beoordeeld of de antimisbruikbepaling welke is opgenomen in artikel 17, derde lid, onderdeel b van de Wet Vpb van toepassing is. Deze antimisbruikbepaling kent een subjectieve en objectieve toets. Op grond van de subjectieve toets wordt bekeken of de belastingplichtigen, in dit geval Y, een aanmerkelijk belang houden met als hoofddoel of een van de hoofddoelen om de heffing van inkomstenbelasting bij een ander te ontgaan (‘subjectieve toets’) en de constructie of reeks van constructies op grond van zakelijke redenen is opgezet (‘objectieve toets’). Van geldige zakelijke redenen is sprake indien deze worden gereflecteerd in de aanwezigheid van de vennootschap die het aanmerkelijk belang houdt.
11. Omdat in casu niet kan worden uitgesloten dat sprake is van het ontgaan van inkomstenbelasting, is – mogelijk ten overvloede – stilgestaan bij de objectieve toets.
12. Op grond van de objectieve toets is beoordeeld of sprake is van een kunstmatige constructie. Uit de parlementaire geschiedenis kan worden opgemaakt wanneer er in ieder geval geen sprake is van een kunstmatige constructie. Er is geen sprake van een kunstmatige constructie indien de volgende situaties zich voordoen: a) de directe aandeelhouder drijft een materiële onderneming (waaronder bijvoorbeeld een tophoudster) en het belang in het Nederlandse lichaam kan functioneel tot zijn ondernemingsvermogen worden gerekend; of b) de directe aandeelhouder vervult een schakelfunctie en beschikt over voldoende relevante substance (artikel 2d van de Uitvoeringsbeschikking Vennootschapsbelasting 1971 (Uitv.besch. Vpb)). Ingeval sprake is van relevante substance als bedoeld in artikel 2d van de Uitv.besch. Vpb kan de inspecteur met ingang van 1 januari 2020 het tegendeel aannemelijk maken dat alsnog sprake is van misbruik als bedoeld in artikel 17, derde lid, onderdeel b van de Wet Vpb.
13. Y drijft een materiële onderneming. De aandelen van X kunnen worden toegerekend aan het ondernemingsvermogen van Y. Dit betekent dat op grond van uitlatingen in de parlementaire geschiedenis er geen sprake is van een kunstmatige constructie en Y niet als buitenlands belastingplichtig kan worden aangemerkt. In het gegeven geval is er geen sprake van misbruik als bedoeld in artikel 17, derde lid, onderdeel b van de Wet Vpb en is het niet nodig om het tegendeel aannemelijk te maken.
14. Tot slot is ten aanzien van X, een Coöperatie, gekeken naar de inhoudingsplicht voor de Dividendbelasting. Op basis van artikel 1, eerste lid in samenhang met artikel 1, tweede lid van de Wet DB zijn houdstercoöperaties inhoudingsplichtig voor de heffing van Dividendbelasting.
15. Een houdstercoöperatie is in artikel 1, achtste lid van de Wet DB gedefinieerd als een Coöperatie waarvan de feitelijke werkzaamheid in het voorafgaande jaar voor 70% of meer (hoofdzakelijk) bestaat uit het houden van deelnemingen of het direct of indirect financieren van met haar verbonden lichamen of natuurlijke personen. Of een Coöperatie voldoet aan de definitie van een houdstercoöperatie wordt in beginsel bepaald op basis van de balans. Ook andere factoren mogen in aanmerking worden genomen, zoals de aard van haar activa, passiva, omzet en winst genererende werkzaamheden en de tijd die het personeel van de Coöperatie kwijt is aan hun werkzaamheden. Het betreft een doorgaans-toets, waardoor er voor een korte periode of een aantal korte perioden kan worden afgeweken van de grens van 70%. Een Coöperatie die zich actief bezighoudt met het beheer van haar investeringen en die in verband hiermee voldoende (kwalitatieve en kwantitatieve) aanwezigheid heeft in Nederland (zoals personeel en een kantoor), kwalificeert niet als houdstercoöperatie.
16. De verwachting is dat X op basis van de toekomstige balans kan worden aangemerkt als een houdstercoöperatie. Dit betekent dat het van belang is om naar de overige factoren te kijken, waaronder de werkzaamheden van het aanwezige personeel. Zoals in de feiten omschreven, oefent het aanwezige personeel van de groep in Nederland voor rekening en risico van X werkzaamheden uit. Zij verrichten deze werkzaamheden vanuit een kantoor in Nederland. Op grond van de beschreven feiten en omstandigheden is vastgesteld dat er voldoende kwalitatieve en kwantitatieve aanwezigheid is in Nederland. Dit betekent dat X niet aangemerkt kan worden als houdstercoöperatie in de zin van artikel 1, achtste lid van de Wet DB. X is derhalve niet inhoudingsplichtig voor de Dividendbelasting.
Conclusie
1. De deelnemingsvrijstelling is van toepassing bij X op de belangen die zij houdt in de deelnemingen Z1 en Z2. 2. Y is niet buitenlands belastingplichtig op grond van artikel 17 of 17a van de Wet Vpb. 3. X kwalificeert niet als houdstercoöperatie in de zin van artikel 1, achtste lid van de Wet DB en om die reden is X niet inhoudingsplichtig voor de Dividendbelasting. Voorgaande is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst, met een looptijd van 1 januari 2021 tot en met 31 december 2025.