Aanleiding
Er is verzocht om zekerheid vooraf over de aanwezigheid van een vaste inrichting in het buitenland, de toepassing van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten en de toepassing van artikel 8bc van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb) en de kwalificatie van een buitenlandse rechtsvorm naar Nederlandse fiscale maatstaven. Men wenst zekerheid voor de boekjaren 2025 tot en met 2029.
Feiten
X1, X2 en X3 zijn vennootschappen opgericht naar het recht van Nederland en feitelijk in Nederland gevestigd. X1, X2 en X3 zijn onderdeel van een multinationale groep die actief is in de industriële sector. In Nederland worden door de tot het concern behorende vennootschappen activiteiten uitgeoefend door [501 – 1.000] werknemers.
W is de tophoudster van dit concern en is gevestigd in een staat buiten de Europese Unie (EU) waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten (verdragsland A).
X2, de directe deelneming van W, is de Nederlandse gezamenlijke uiteindelijke moedermaatschappij van X1 en X3.
X3 hield aanvankelijk alle aandelen in Y, een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in een staat buiten de EU waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten (verdragsland B). Y functioneerde als principaal binnen de groep en hield daarnaast, onder andere, een belang in Z. Z is een rechtsvorm opgericht naar het recht van een staat buiten de EU waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten (verdragsland C). Z is feitelijk gevestigd in verdragsland B. Z drijft een materiële onderneming.
In het kader van een (interne) reorganisatie heeft X3 de aandelen in Y aan X1 verkocht tegen schuldigerkenning. Deze verkoop heeft plaatsgevonden tegen de waarde in het economisch verkeer.
Vervolgens heeft Y haar gehele onderneming, waartoe onder meer het belang in Z behoort, verkocht aan X1 tegen schuldigerkenning (hierna: de overdracht). Na de verkoop houdt Y slechts nog enkele deelnemingen aan. De waarde in het economische verkeer van de onderneming was op het moment van de overdracht hoger dan de boekwaarde die Y hanteerde. Bij de overdracht door Y vindt in verdragsland B geen correctie plaats naar de waarde economisch verkeer op grond van de fiscale regelgeving in verdragsland B. De overdracht wordt door Y in haar belastingaangifte verwerkt tegen boekwaarde. Het overdrachtsvoordeel wordt niet in de heffing betrokken. De boekwaarde van de onderneming bij Y wordt doorgeschoven naar (de vaste inrichting van) X1. In verdragsland B wordt de onderneming (van voorheen Y) betrokken in de aldaar geldende winstbelasting.
Y en Z hebben rechtsvormen die voorkomen op de rechtsvormenlijst bij het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen van 9 november 2024 (Staatsblad 2024, 339). De rechtsvorm van Y is opgenomen op de rechtsvormenlijst als buitenlandse rechtsvorm waarvan het rechtsvermoeden luidt dat de rechtsvorm vergelijkbaar is met een Nederlandse kapitaalvennootschap (naamloze vennootschap of besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid). De rechtsvorm van Z is opgenomen op de rechtsvormenlijst als buitenlandse rechtsvorm waarvan het rechtsvermoeden luidt dat de rechtsvormen vergelijkbaar is met een Nederlandse commanditaire vennootschap (CV). Er geldt een voorbehoud voor een wezenlijke wijziging in het buitenlandse recht van de staat waardoor de rechtsvormen worden beheerst ten opzichte van het moment van kwalificatie. Van een wezenlijke wijziging van het buitenlandse recht is geen sprake.
Rechtskader
Het verzoek om zekerheid vooraf ziet op de bevestiging dat X1 beschikt over een vaste inrichting in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten als bedoeld in artikel 15e van de Wet Vpb.
Het verzoek om zekerheid vooraf ziet daarnaast op de bevestiging dat de objectvrijstelling als bedoeld in artikel 15e van de Wet Vpb van toepassing is op de (veronderstelde) vaste inrichting van X1 in verdragsland B.
Men verzoekt verder om te bevestigen dat artikel 8bc van de Wet Vpb niet van toepassing is. Deze zekerheid wordt gevraagd om de waarde van de teboekstelling van de verkregen onderneming vast te stellen bij X1. Relevant is tevens het antwoord van de Kennisgroep bijzondere winstbepalingen vpb van 20 augustus 2025, KG:011:2025:9 (KG-standpunt).
Het verzoek om zekerheid vooraf ziet voorts op de kwalificatie van Z naar Nederlandse fiscale maatstaven. Buitenlandse rechtsvormen worden gekwalificeerd aan de hand van het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen. Het hiervoor aangehaalde besluit geeft uitvoering aan de (onder andere) in artikel 1a van de Wet Vpb, artikel 1 van de Wet op de dividendbelasting 1965 (Wet DB) en artikel 1.2 van de Wet bronbelasting 2021 (Wet BB) opgenomen rechtsvormvergelijkingsmethode.
Voor de kwalificatie van een buitenlandse rechtsvorm als vergelijkbaar met een fonds voor gemene rekening of transparant fonds als bedoeld in artikel 2, vierde lid, van de Wet Vpb respectievelijk artikel 8, derde lid van de Wet Vpb juncto artikel 2.14bis, zevende lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB), zijn het Fondsenbesluit en het Fondsenbesluit 2025 relevant.
Relevant is het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is van belang de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen).
Overwegingen
1. Het concern oefent in Nederland relevante economische activiteiten uit (de zogenoemde economische nexus) en voorts worden de bedrijfseconomische operationele activiteiten voor rekening en risico van X1 uitgeoefend. Deze activiteiten passen bij de functie van X1 binnen het concern.
2. Het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting is niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale
gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.
Aanwezigheid vaste inrichting en toepassing objectvrijstelling
3. Op grond van artikel 3, vierde lid, onderdeel a van de Wet Vpb wordt voor de toepassing van de Wet Vpb voor de invulling van het begrip “vaste inrichting” of “vaste vertegenwoordiger” verstaan het begrip “vaste inrichting” zoals dat geldt voor de relevante bepalingen van het toepasselijke belastingverdrag. Zoals beschreven in de feiten wordt de onderneming uitgeoefend in een land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft afgesloten (dat voorziet in een regeling voor de heffing over bestanddelen van de winst). Daarom wordt direct getoetst of er op basis van de relevante bepalingen van het toepasselijke belastingverdrag geheven kan worden.
4. Op grond van de relevante bepalingen van het toepasselijke belastingverdrag is sprake van een vaste inrichting als X1 een vaste bedrijfsinrichting heeft waarin de activiteiten van de onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgeoefend. De activiteiten die X1 verricht in verdragsland B worden uitgevoerd vanuit een vaste bedrijfsinrichting. Als deze activiteiten echter uitsluitend van ondersteunende aard zijn, zal geen sprake zijn van een vaste inrichting. Hiervan is in dit geval geen sprake. Ingeval van X1 worden de werkzaamheden in verdragsland B verricht vanuit een kantoorpand waar meerdere werknemers werkzaam zijn. De activiteiten van X1 in verdragsland B leiden in verdragsland B tot een vaste inrichting zoals bedoeld in het toepasselijke belastingverdrag.
5. De winst die toerekenbaar is aan de buitenlandse onderneming in verdragsland B valt vervolgens onder de objectvrijstelling van artikel 15e van de Wet Vpb. Aan de voorwaarden van artikel 15e, tweede lid, onderdeel a, van de Wet Vpb wordt in het gegeven geval voldaan. Geen van de uitzonderingen van artikel 15e van de Wet Vpb is van toepassing.
Toepassing van artikel 8bc van de Wet Vpb
6. De Wet tegengaan mismatches bij toepassing zakelijkheidsbeginsel in de vennootschapsbelasting is ingevoerd per 1 januari 2022 en beoogt mismatches te voorkomen die, kort gezegd, zien op dubbele niet-heffing die zich kan voordoen als gelieerde lichamen bij een onderlinge transactie voorwaarden (verrekenprijzen) overeenkomen die niet zakelijk zijn.
7. Artikel 8bc van de Wet Vpb ziet op de situatie waarin een vermogensbestanddeel wordt verkregen door een belastingplichtige van een aan hem gelieerd lichaam en ter zake van die verkrijging de met inachtneming van het zakelijkheidsbeginsel bepaalde verrekenprijs hoger is dan de tussen de belastingplichtige en het gelieerde lichaam overeengekomen of opgelegde verrekenprijs. Voor de teboekstelling van dat vermogensbestanddeel wordt de verhoging van de laatstbedoelde verrekenprijs naar de met inachtneming van het zakelijkheidsbeginsel bepaalde verrekenprijs slechts in aanmerking genomen voor zover de belastingplichtige aannemelijk maakt dat bij het gelieerde lichaam die hogere verrekenprijs wordt betrokken in een naar de winst geheven belasting.
8. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat het gaat om een flankerende maatregel die een dubbele niet-heffing beoogt weg te nemen die zich in de vermogenssfeer kan voordoen als gevolg van waarderingsverschillen bij de teboekstelling van een vermogensbestanddeel. Hierbij is aangegeven dat dit zich bijvoorbeeld kan voordoen indien een gelieerd lichaam een vermogensbestanddeel overdraagt aan de belastingplichtige door middel van een kapitaalstorting en dat vermogensbestanddeel
tegen een lagere waarde in een naar de winst geheven belasting wordt betrokken dan de waarde in het economische verkeer waarvoor de belastingplichtige het vermogensbestanddeel in Nederland activeert en waarover hij vervolgens ten laste van zijn fiscale winst kan afschrijven.
9. Verder is in de parlementaire geschiedenis aan de orde gekomen dat aan de voorwaarde dat sprake is van ‘betrekking in een naar de winst geheven belasting’ wordt voldaan, indien de opwaartse aanpassing wordt betrokken in de grondslag van een winstbelasting, maar over die aanpassing effectief niet wordt geheven door toepassing van een objectieve vrijstelling.
10. In de gegeven situatie verkrijgt X1 vermogensbestanddelen, zijnde de onderneming en alles wat daartoe behoort, van Y tegen schuldigerkenning. De waarde in het economisch verkeer van de onderneming is op dat moment hoger dan de waarde die bij Y ter zake van deze overdracht wordt betrokken in een naar de winst geheven belasting door de toepassing van een vrijstelling in verdragsland B.
11. Op grond van het KG-standpunt kan toepassing van artikel 8bc van de Wet Vpb ook achterwege blijven als een land ervoor heeft gekozen om het effectief niet heffen over een vervreemdingsresultaat anders vorm te geven dan in de Wet Vpb. In zowel het andere land als in Nederland (in het geval dat de vennootschap in Nederland gevestigd zou zijn) is het mogelijk om in het geval een onderneming wordt overgedragen de overdracht dusdanig vorm te geven dat het vervreemdingsresultaat buiten de heffing wordt gehouden, alleen de systematiek wijkt af.
12. Uit het KG-standpunt volgt dat de bewijslast of en voor welke waarde de overdracht wordt betrokken in een naar de winst geheven belasting ligt bij belastingplichtige. Zoals hiervoor is opgemerkt is mogelijk artikel 8bc van de Wet Vpb van toepassing op de beschreven transactie, tenzij belastingplichtige erin slaagt om aannemelijk te maken dat sprake is van een betrekking in de heffing. X1 is erin geslaagd om aannemelijk te maken dat feitelijk een objectieve vrijstelling van toepassing is op het overdrachtsvoordeel, waarbij de oude boekwaarde van de onderneming wordt doorgeschoven naar X1. Op grond van de beschreven feiten en omstandigheden kan artikel 8bc van de Wet Vpb in casu buiten toepassing blijven.
Kwalificatie buitenlandse rechtsvorm
13. Voor de kwalificatie van Z is het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen en de daarbij als bijlage opgenomen rechtsvormenlijst relevant. De rechtsvorm van Z is opgenomen op de rechtsvormenlijst als buitenlandse rechtsvorm waarvan wordt vermoed dat de rechtsvorm vergelijkbaar is met een Nederlandse CV. Zoals in de toelichting opgenomen geeft de indicatie op de lijst in verreweg de meeste gevallen duidelijkheid en zekerheid. Er geldt een voorbehoud voor een relevante wijziging in het buitenlandse recht van de staat waardoor de rechtsvorm wordt beheerst ten opzichte van het moment van kwalificatie. Zoals in de feiten opgemerkt is van een relevante wetswijziging geen sprake.
14. Van de kwalificatie die uit de rechtsvormenlijst voortvloeit wordt afgeweken indien de buitenlandse rechtsvorm vergelijkbaar is met een fonds voor gemene rekening of transparant fonds als bedoeld in artikel 2, vierde lid, van de Wet Vpb respectievelijk artikel 2.14bis, zevende lid, van de Wet IB.
15. Om te kwalificeren als fonds voor gemene rekening dient Z te voldoen aan de vereisten van artikel 2, vierde lid, van de Wet Vpb, waarbij het Fondsenbesluit en het Fondsenbesluit 2025 relevant zijn. Er kan slechts sprake zijn van een fonds voor gemene rekening indien het fonds ter verkrijging van voordelen voor de deelgerechtigden voor gemene rekening
belegt of anderszins gelden aanwendt. Eén van de vereisten om te kwalificeren als een fonds voor gemene rekening of transparant fonds is dat sprake is van het ‘beleggen voor gemene rekening’. Z is niet aan te merken als een fonds voor gemene rekening of transparant fonds als bedoeld in artikel 2, vierde lid, van de Wet Vpb respectievelijk artikel 2.14bis, zevende lid, van de Wet IB, omdat Z activiteiten verricht die het beleggingscriterium te boven gaan. Z drijft namelijk een materiële onderneming. In dit geval wordt dus niet afgeweken van de rechtsvormenlijst en is de rechtsvorm vergelijkbaar met een Nederlandse CV. Dat betekent dat Z kwalificeert als transparant naar Nederlandse fiscale maatstaven.
Conclusie
Op grond van het voorgaande is het volgende geconcludeerd:
1. Gelet op artikel 3, vierde lid van de Wet Vpb in combinatie met de relevante bepalingen van het verdrag tussen Nederland en verdragsland B oefent X1 haar onderneming uit met behulp van een vaste inrichting in verdragsland B voor de toepassing van de Wet Vpb.
2. De winst die toerekenbaar is aan de buitenlandse onderneming in verdragsland B valt onder de objectvrijstelling van artikel 15e van de Wet Vpb.
3. Artikel 8bc van de Wet Vpb blijft buiten toepassing ter zake van de overdracht waarbij X1 de principaal business verkrijgt van Y.
4. Z kwalificeert voor Nederlandse fiscale maatstaven als transparant.
Dit is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst, met een looptijd van 1 januari 2025 tot en met 31 december 2029.
Bron: Rulings Belastingdienst
Geef een reactie