rul-20251223-atr-000004

Aanleiding

Er is een verzoek ingediend voor het verkrijgen van zekerheid vooraf over toepassing van de hybridemismatchmaatregelen voor de vennootschapsbelasting. Men wenst zekerheid voor de boekjaren 2025 tot en met 2029.

Feiten

X is een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in Nederland. X behoort tot een internationaal opererend concern in de dienstverlenende sector. In Nederland worden door X activiteiten uitgeoefend door [1 – 10] werknemers.

X wordt gehouden door Y, een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd in een lidstaat van de Europese Unie (EU) (land 1). De aandelen in Y worden gehouden door Z, een vennootschap opgericht naar het recht van en feitelijk gevestigd ineen land waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten dat voorziet in een regeling voor dividenden (land 2). Z is de tophoudster van het concern en de indirecte moedermaatschappij van X.

X, Y en Z worden voor Nederlandse fiscale doeleinden als niet-transparante lichamen aangemerkt. Voor de fiscale doeleinden van land 2 worden X en Y – als gevolg van het consolidatieregime van land 2 – als transparante lichamen aangemerkt en wordt Z als niet-transparant lichaam aangemerkt.

X verricht diensten ten behoeve van Y en ontvangt hiervoor van Y een zakelijke vergoeding op basis van de cost-plus methodiek. De cost-plusvergoeding wordt door X opgenomen in de Nederlandse fiscale grondslag en wordt door Y in aftrek gebracht op de fiscale grondslag in land 1. Verder maakt X kosten bij derde partijen. Y genereert inkomen uit transacties met onafhankelijke derden. Dit inkomen wordt gegenereerd met hulp van de diensten die X aan Y verricht.

In land 2 worden de kosten die X maakt ook op het niveau van Z in aftrek gebracht en wordt het inkomen dat Y genereert ook op het niveau van Z in de heffing betrokken. Het inkomen van Y wordt niet op een andere wijze, direct of indirect, gebruikt om een andere hybride mismatch op te heffen. De cost-plusvergoeding van X aan Y is niet relevant voor Z (als gevolg van het fiscale consolidatieregime van land 2).

De rechtsvormen van Y en Z zijn opgenomen op de rechtsvormenlijst bij het Besluit vergelijking buitenlandse rechtsvormen van 9 november 2024 als vergelijkbaar met een Nederlandse kapitaalvennootschap. Er geldt een voorbehoud voor een wezenlijke wijziging in het buitenlandse recht van de staat waardoor de rechtsvorm wordt beheerst ten opzichte van het moment van kwalificatie. Van een wezenlijke wijziging van het buitenlandse recht is geen sprake.

Rechtskader

Het verzoek van X ziet op het verkrijgen van zekerheid vooraf dat er geen sprake is van een aftrekbeperking op grond van artikel 12aa, eerste lid, onderdeel g, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb). Relevant hierbij is het besluit van 31 oktober 2022, nr. 2022-23956 (Besluit hybridemismatches).

Relevant is het Besluit vooroverleg rulings met een internationaal karakter, waarin de kaders voor het verkrijgen van zekerheid vooraf zijn gegeven met betrekking tot rulings met een internationaal karakter. Tevens is de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden (met inachtneming van de jaarlijkse wijzigingen) van belang.

Overwegingen

1. Het concern oefent in Nederland, middels haar Nederlandse vennootschap, bedrijfseconomische operationele activiteiten uit (de zogenoemde economische nexus). Voorts worden de relevante bedrijfseconomische operationele activiteiten voor rekening en risico van X uitgeoefend. Deze activiteiten passen bij de functies van X binnen het concern.

2. Aanvullend is het besparen van Nederlandse of buitenlandse belasting niet de enige dan wel doorslaggevende beweegreden voor het verrichten van de (rechts)handeling(en) of transacties, en evenmin heeft de gevraagde zekerheid vooraf betrekking op de fiscale gevolgen van directe transacties met entiteiten die zijn gevestigd in staten die zijn opgenomen in de Regeling laagbelastende staten en niet-coöperatieve rechtsgebieden voor belastingdoeleinden.

3. Artikel 12aa, eerste lid, onderdeel g, van de Wet Vpb ziet op vergoedingen, betalingen, lasten of verliezen voor zover die leiden tot een dubbele aftrek. De kosten aan derden worden in aftrek gebracht in Nederland. Door de kwalificatie van X en Y in land 2 als transparant lichaam kunnen deze kosten aan derden ook door Z in aftrek worden gebracht in land 2. Dit betekent dat er sprake is van een dubbele aftrek in de zin van artikel 12ac, eerste lid, onderdeel c, van de Wet Vpb. De aftrek van kosten aan derden door X wordt in beginsel geweigerd.

4. Op grond van artikel 12aa, derde lid, van de Wet Vpb is de aftrekbeperking van artikel 12aa, eerste lid, onderdeel g, van de Wet Vpb niet van toepassing voor zover de aftrek in mindering komt op een bedrag dat als dubbel in aanmerking genomen inkomen kwalificeert.

5. In onderdeel 6.3. van het Besluit hybridemismatches heeft de Staatssecretaris een voorbeeld beschreven waarin ten aanzien van de cost-plusvergoeding sprake is van dubbel in aanmerking genomen inkomen als bedoeld in artikel 12aa, derde lid, jo. 12ac, eerste lid, onderdeel d, van de Wet Vpb.

6. Het onderhavige geval is onvoldoende vergelijkbaar met het voorbeeld in onderdeel 6.3. van het Besluit hybridemismatches, maar het past wel binnen doel en strekking van de wet.

In het concrete geval is namelijk om de volgende redenen ook sprake van dubbel in aanmerking genomen inkomen in de zin van artikel 12aa, derde lid jo. 12ac, eerste lid,

onderdeel d, van de Wet Vpb. Het door Y behaalde inkomen uit transacties met derden wordt zowel bij Y als bij Z in de heffing betrokken. Er bestaat een direct verband tussen de cost-plusvergoeding en dit door Y behaalde inkomen uit transacties met derden. De cost- plusvergoeding wordt bovendien opgenomen in de fiscale winst van X. Onverkort toepassen van de aftrekbeperking van artikel 12aa, eerste lid, onderdeel g van de Wet Vpb zou dus leiden tot dubbele belastingheffing. Tot slot is voor deze uitleg in deze specifieke situatie bepalend dat het door Y behaalde inkomen uit transacties met derden niet op een andere wijze, direct of indirect, reeds als dubbel in aanmerking genomen inkomen wordt aangemerkt om zo een andere hybride mismatch (bijvoorbeeld in land 1) op te heffen.

7. Er is sprake van dubbel in aanmerking genomen inkomen in de zin van artikel 12aa, derde lid jo. 12ac, eerste lid, onderdeel d, van de Wet Vpb. Daarmee is artikel 12aa, eerste lid, onderdeel g, van de Wet Vpb niet van toepassing voor zover er sprake is van dubbel in aanmerking genomen inkomen. Belastingplichtige zal dit jaarlijks desgevraagd inzichtelijk maken.

Conclusie

Artikel 12aa, eerste lid, onderdeel g, van de Wet Vpb is niet van toepassing op de door X gemaakte kosten aan derden, voor zover deze kosten in mindering komen op inkomen dat als dubbel in aanmerking genomen inkomen kwalificeert in de zin van artikel 12aa, derde lid, jo. 12ac, eerste lid, onderdeel d van de Wet Vpb.

Dit is vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst met een looptijd van 1 januari 2025 tot en met 31 december 2029.

Bron: Rulings Belastingdienst