2016758

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

**Borgstelling (vergoeding) en toepassing art. 3.92, lid 2, c Wet IB 2001 (Vraag en Antwoord 15-059-0003)**

**Vraag:**
Het betreft een concrete casus maar een terrein om een standpunt naar aanleiding van een vraag van een adviseur. De vraag ziet op hoe om te gaan in geval van een onzakelijke borgstelling in relatie met artikel 92 lid 2 onderdeel c Wet IB 2001. Daarnaast heeft de adviseur een vraag over een eventuele vergoeding bij hoofdelijke aansprakelijkheid. Artikel 92 lid 2 onderdeel c luidt: een vergoeding voor het aangaan van borgtocht voor schulden van een vennootschap of betreffende een samenwerkingsverband als bedoeld in het eerste lid aangemerkt als een vergoeding uit het ter beschikking stellen van een vermogensbestanddeel.

Onder punt 13 van het ROW besluit van 2 februari 2014 wordt nader ingegaan op de borgstelling in de kapitaalsfeer, de onzakelijke borgstelling. Indien geen winstafhankelijke borgstelling wordt aangemerkt als zijnde onder een onafhankelijk derde onder vergelijkbare omstandigheden zou zijn geweest, is er aanleiding dat de borgstelling zich in de kapitaalsfeer bevindt.

**Vragen:**
Hoe verhoudt het Besluit zich ten opzichte van artikel 92 lid 2 onderdeel c? Moet de wettekst zo worden gelezen dat een vergoeding door de werking van artikel 92 de TBS-sfeer wordt ingetrokken en raakt de onzakelijkheid van de borgstelling alle eventuele afwaardering van de regresvordering wanneer de borg wordt aangesproken? Dient bij een onzakelijke borgstelling toch een zakelijke vergoeding at arm's length te worden bepaald? Ten aanzien van de hoofdelijke aansprakelijkheid merkt het Besluit op dat deze zich meestal in de kapitaalsfeer afspeelt. In het geval dat dit niet zo is, is mijn vraag of een vergoeding valt onder artikel 92 Wet IB 2001. Het is namelijk geen borgstelling en geen beschikbaar gesteld vermogensbestanddeel. Hoe hiermee om te gaan?

**Antwoord:**
Als sprake is van een zakelijke borgstelling, en men berekent geen of een te lage vergoeding, dan kan er een totale winstafname plaatsvinden. Als sprake is van een zakelijke borgstelling en men berekent een vergoeding, dan is die belast op grond van artikel 92 jo 94 Wet IB 2001. Als sprake is van een onzakelijke borgstelling en men berekent geen vergoeding, dan zij dat zo. Als sprake is van een onzakelijke borgstelling en men berekent een vergoeding, dan vormt dat dividend. Hier zou artikel 92 lid 2 onderdeel c nog een rol kunnen spelen omdat het mogelijk naar de letterlijke tekst van toepassing is. Het blijft een vergoeding voor het aangaan van borgtocht. Volgens de kennisgroep komt men aan dit artikel niet toe omdat we de vergoeding fiscaal zien als dividend. Fiscaal is van een vergoeding voor het aangaan van borgtocht geen sprake. Aan artikel 92 komt men dus niet toe en de vergoeding loopt als regulier voordeel in box II.

**Toelichting:**
Ad 1. Hoe verhoudt het ROW besluit zich ten opzichte van artikel 92 lid 2, onderdeel c? Artikel 92 lid 2 onderdeel c ziet slechts op de situatie van zakelijke borgstellingen. Als er sprake is van een onzakelijke borgstelling, dan geldt voor een eventuele vergoeding hetzelfde; de borgstellingsvergoeding bevindt zich dan ook in de kapitaalsfeer. Het is dus niet zo dat door het in rekening brengen van een borgstellingsvergoeding en deze af te wikkelen in box II de borgstelling zakelijk kan worden. Zoals in het ROW besluit gezegd zal een borgstelling door een dga bijna altijd in de kapitaalsfeer afspelen en is dus bijna altijd onzakelijk. De situatie dat een derde ook zonder borgstelling wel aan de BV zou lenen, maar met borgstelling tegen een lager rentepercentage, is eigenlijk de enige situatie waarin een zakelijke borgstelling door de dga denkbaar is. Het deel over de borgstellingsvergoeding onderdeel 12 van het ROW besluit gaat dan ook alleen over de zakelijke borg. Omdat sinds de arresten van de HR van maart 2012 duidelijk is dat de zakelijke borg al vanaf de aanvang van de borgstelling onder de TBS-regeling valt, heeft artikel 92 lid 2 onderdeel c grotendeels zijn belang verloren. Bij een zakelijke borgstelling moet een arm's length vergoeding worden herdacht en die op grond van de winstregels in aanmerking worden genomen. Doet men dat niet, dan kan er op grond van het totaalwinstbegrip een aanpassing in aanmerking worden genomen.

Ad 2. Dient bij een onzakelijke borgstelling toch een zakelijke vergoeding at arm's length te worden bepaald? Als de borgstelling zich in de kapitaalsfeer bevindt, dan geldt voor een eventuele vergoeding hetzelfde. De borgstellingsvergoeding bevindt zich dan ook in de kapitaalsfeer. Dus als sprake is van een zakelijke borgstelling, en men berekent geen of een te lage vergoeding, dan kan er een totale winstafname plaatsvinden. Als sprake is van een zakelijke borgstelling en men berekent een vergoeding, dan is die belast op grond van artikel 92 en 94 Wet IB 2001. Als sprake is van een onzakelijke borgstelling en men berekent geen vergoeding, dan zij dat zo. Als sprake is van een onzakelijke borgstelling en men berekent een vergoeding, dan vormt dat dividend. Hier zou artikel 92 lid 2 onderdeel c nog een rol kunnen spelen omdat het mogelijk naar de letterlijke tekst van toepassing is. Het blijft een vergoeding voor het aangaan van borgtocht. Volgens de kennisgroep komt men aan dit artikel niet toe omdat we de vergoeding fiscaal zien als dividend. Van een vergoeding voor het aangaan van borgtocht is geen sprake. Aan artikel 92 komt men dus niet toe en de vergoeding loopt als regulier voordeel in box II.

**Hoeverhoudt zich hoofdelijke aansprakelijkheid tot borgstelling?** In het besluit is een passage opgenomen dat hoofdelijke aansprakelijkheid borgstellingen worden als een vorm van hoofdelijke aansprakelijkheid. Het aanvaarden van hoofdelijke aansprakelijkheid buiten borgstelling al tussen derden komt nooit voor en is dus altijd onzakelijk.