2015615

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

**Belastingdienst**
Naam dienstonderdeel
Kennisgroep resultaat overige werkzaamheden
Aan Belastingdienst
Van Kennisgroep ROW
Contactpersoon
Mr [GEANONIMISEERD]
memo
Datum: 16 april 2019
Referentienummer: [GEANONIMISEERD]
Behandeld door: [GEANONIMISEERD]

**Kosten predikant**
Vraag 19 059 009

**Feiten**
Is predikant X maakt geen gebruik van de mogelijkheid van opting in. Is resultaatgenieter in de zin van art. 90 Wet IB 2001, ontvangt een onkostenvergoeding van € 1000 specifiek voor representatiekosten, maakt ook inderdaad daadwerkelijk kosten van € 1000 voor representatie.

**Vraag**
Is ten aanzien van de vergoede representatiekosten een aftrekbeperking van toepassing?

**Antwoord**
Nee. De kosten komen ten laste van degene die deze vergoedt. Bij hem is mogelijk een aftrekbeperking van toepassing, niet bij de predikant.

**Pre-advies van de indiener**
Mogelijkheid: € 1000 aangeven als inkomen, immers onder welke naam en in welke vorm ook. Vervolgens de € 1000 representatiekosten als kosten opnemen, echter er is slechts voor 73% aftrek mogelijk.
Uitkomst: € 1000 – 735 = 265 waarover inkomstenbelasting is verschuldigd.

Mogelijkheid: De representatiekosten drukken niet omdat deze zijn vergoed door een derde. Gevolg is dat zowel de vergoeding als de kosten buiten de aangifte kunnen blijven. Of dat in de aangifte eerst vergoeding en kosten worden verrekend en dat daarna, voor zover er nog kosten drukken, de aftrekbeperking wordt toegepast. De adviseur verwijst naar onderdeel 14 Inkomstenbelasting van de cursus belastingrecht.

Indien de aftrekbeperking van toepassing is bij de resultaatgenieter, mogelijkheid wordt hierdoor per saldo € 265 meer in de heffing betrokken dan indien de visie wordt aangehangen dat de kosten niet op belanghebbende drukken.

Mogelijkheid: Ik houd mogelijkheid voor de juiste € 100 vergoeding aangeven en 75% van de bedoelde lasten in mindering brengen. Ik zie namelijk niet een vereiste dat er sprake moet zijn van drukken. Debet en credit boekingen zorgen voor de invulling van drukkenbeginsel. Bij een 100% aftrek wordt geen rekening gehouden met privé-elementen. En dat was nu juist de bedoeling.

**Analyse**
Belanghebbende is resultaatgenieter in de zin van art. 90 Wet IB 2001. Het resultaat wordt bepaald overeenkomstig art. 94 en 95 van de Wet IB 2001. Voor wat betreft verwerking van kosten en evt. aftrekbeperkingen is er geen verschil tussen winstgenieters en resultaatgenieters.

Voor wat betreft winstgenieters wordt in de cursus belastingrecht onderdelen 14 en 14 het volgende opgemerkt:
IB 14 Nettokosten: Kosten en lasten zijn aan de aftrekuitsluitingen en beperkingen onderworpen voor zover zij op de winstgenieter drukken. Voor zover kosten door derden zijn vergoed, gelden zij niet als kosten en komen aftrekuitsluitingen en beperkingen niet aan de orde. Alleen het restant dient aan de beperkingsbepalingen te worden getoetst.

Zie verder inzake doorbelaste kosten onder IB 14 en inzake als loon aan te merken vergoedingen onder IB 14 hierna. Een overeenkomstige gedragslijn heeft te gelden met betrekking tot kosten die naderhand worden terugontvangen. Voor zover voorzienbaar is dat de kosten zullen worden terugontvangen, moeten ze worden geactiveerd. Alleen het saldo valt dan onder de aftrekuitsluiting of beperking. De latere terugontvangst wordt afgeboekt van de actiefpost. Is terugbetaling niet te voorzien, dan valt het gehele bedrag onder de aftrekuitsluiting of beperking.

Samengevat zou een latere terugontvangst dan tot de winst van het jaar van ontvangst moeten worden gerekend. Naar ons oordeel brengt een redelijke wetstoepassing echter mee dat het terugontvangen bedrag niet tot de winst wordt gerekend voor zover de kosten niet in aanmerking zijn genomen, maar wordt beschouwd als niet belastbare negatieve kostenpost. Aldus wordt hetzelfde resultaat verkregen als in de situatie waarin reeds aanstonds een terugbetaling van een kostenpost wordt ontvangen.

Steun voor deze opvatting vinden wij in HR 22 april 1998 nr. 32 416 BNB 1998 212 concl. Van Soest noot de Vries, waarin de omgekeerde situatie aan de orde was. De teruggaaf van een geldboete die betaald zijnde voor het regime 1991 nog aftrekbaar was in het jaar waarin zij werd belopen, maar waarvan de teruggaaf viel in 1991, werd tot de winst gerekend.

De redelijkheid bracht in dit geval mee, oordeelde de Hoge Raad, dat de terugbetaling van een geldboete die aftrekbaar was en dienovereenkomstig ten laste van de jaarwinst over 1990 of een voorafgaand jaar is gebracht, ook indien de terugbetaling na 31 december 1990 heeft plaatsgevonden, in het jaar van terugbetaling als winst in aanmerking wordt genomen.

Overigens is de staatssecretaris dezelfde mening toegedaan, zo blijkt uit onderdeel van de conclusie van Van Soest tot het onderhavige arrest, die deze opvatting alleszins redelijk acht. Hij voegt hier terecht aan toe dat waar in sommige niet-aftrekbare en beperkt aftrekbare kostenposten niet slechts de aard van de kosten en lasten, maar mede de omvang ervan een criterium vormt, van geval tot geval moet worden beoordeeld in hoeverre ook daar een redelijke wetstoepassing inhoudt dat een teruggaaf van niet afgetrokken kosten onbelast blijft.

In deze zin ook Praktijkvragen Werkgroep Oort vraag 187 1992 2412.

**IB 14 Doorbelaste kosten**
Indien een winstgenieter door hem gemaakte kosten doorbelast aan zijn afnemer of cliënt, zijn die kosten voor hem per saldo geen kosten en komt een aftrekbeperking niet aan de orde. De aftrekbeperking komt in dat geval in aanmerking bij de afnemer of cliënt, uiteraard afhankelijk van diens fiscale status. Een en ander geldt ook voor in concernverband aan andere concernvennootschappen doorbelaste kosten, waarbij niet van belang is of die andere vennootschappen al dan niet in het buitenland zijn gevestigd.

Het kan hierbij alleen maar gaan om expliciet doorbelaste kosten. Een stelling dat in een gefactureerd bedrag alle onderliggende kosten zijn begrepen en dat dus die kosten zijn doorbelast, is niet houdbaar. Van de winstgenieter mag worden verwacht dat hij aannemelijk maakt dat in de door hem voor zijn prestaties ontvangen betaling zowel de prijs voor die prestaties als een afzonderlijke vergoeding voor bepaalde bijkomende kosten is begrepen. Van de winstgenieter wordt gevergd dat hij in zijn factuur een specificatie opneemt van de in rekening gebrachte bijkomende kosten. Het naar geschatte bedragen in rekening brengen van de desbetreffende kosten is niet voldoende.

Zie HR 10 april 1996 nr. 30 741 BNB 1996 182 concl. Van Soest noot Zwemmer.

Andersom zijn de aftrekbeperkingen ook van toepassing op kosten die door derden eventueel in concernverband aan de winstgenieter zijn doorbelast. Indien een winstgenieter een rekening van zijn advocaat krijgt met een post lunchkosten, vallen die kosten onder de post voedsel en drank. Betaalt men daarentegen een vaste prijs voor een bepaalde prestatie, dan behoeft men zich ons inziens niet te bekommeren om de samenstelling van de onderliggende kosten.

Anders ligt het indien bijvoorbeeld een dochtermaatschappij op basis van cost sharing bijdraagt in de kosten van het Nederlandse of buitenlandse hoofdkantoor. In dat geval dienen de doorbelaste kosten te worden gesplitst teneinde te kunnen worden getoetst aan mogelijke aftrekbeperkingen.

Doorbelast in de zin van in rekening brengen is geen fiscale maar een bedrijfseconomische term. Deze uitleg pleit voor mogelijkheid. Het systeem sluit ook in die zin dat de kosten in feite ten laste komen van degene die de kosten vergoedt. Bij hem is ook een evt. aftrekbeperking aan de orde.

De vraagsteller verwijst nog naar Praktijkvragen Werkgroep Oort vraag 187 1992 2412.

**Vraag 187**
Vaartuigen die worden gebruikt voor representatieve doeleinden art. 8a eerste lid onderdeel Wet IB 1964 en art. eerste lid Wet Vpb 1969. Tot het vermogen van een besloten vennootschap behoort een vaartuig voor representatieve doeleinden. Het schip wordt zowel zakelijk voor de besloten vennootschap als privé door de directeur-aandeelhouder gebruikt. De directeur-aandeelhouder geeft een vergoeding voor het privégebruik aan de besloten vennootschap. Uitgangspunt hierbij is zakelijk handelen.

Zijn in deze situatie alle kosten van het vaartuig niet aftrekbaar, terwijl de vergoeding voor het privégebruik belast is, of ziet de aftrekbeperking op de kosten verminderd met de belaste vergoeding conform de regeling die wordt toegepast op kantinekosten, waarbij de eigen bijdragen van het personeel eerst in mindering worden gebracht voor toepassing van de aftrekbeperking?

**Antwoord 187**
Uit de parlementaire behandeling is gebleken dat een bijdrage van personeel in de kantinekosten in mindering kan worden gebracht op de kantinekosten. De kosten die dan nog overblijven, de nettokosten, zijn voor 75 procent aftrekbaar. De werkgroep is van mening dat het bovenstaande ook kan worden toegepast indien het om andere in aftrek beperkte kosten gaat, zoals kleding enz. In de casus van het pleziervaartuig betekent dit dat de vergoeding voor privégebruik eerst in mindering op de kosten van het pleziervaartuig komt. De kosten die dan nog overblijven zijn in het geheel niet meer aftrekbaar.

Dit antwoord brengt geen verandering in de duidelijke uitleg van de Cursus Belastingrecht. Er volgt ook niet uit dat er voor resultaatgenieters een andere uitleg moet worden gehanteerd dan voor winstgenieters.

**Conclusie**
Conclusie mogelijkheid is de juiste. Deze mogelijkheid leidt tot een sluitend systeem. Er is eenmaal een aftrekbeperking van toepassing, namelijk bij degene die de kosten vergoedt.