1951162

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

AI-samenvatting

In dit memo van de Belastingdienst wordt ingegaan op de voorwaarden voor de vergoeding van belastingrente volgens artikel 30fd van de AWR. Ten eerste kan een belastingplichtige bezwaar maken tegen het niet vergoeden van belastingrente, maar alleen nadat de inspecteur een schriftelijke beslissing over de belastingrente heeft genomen. Als er geen bedrag aan belastingrente op het aanslagbiljet staat, kan dit worden geïnterpreteerd als een impliciete vaststelling van de belastingrente op nihil. Ten tweede is de voorwaarde dat de aanslag overeenkomstig de ingediende aangifte moet zijn vastgesteld, niet voldaan als de belastbare winst en het belastbare bedrag op de aanslag afwijken van die in de aangifte. Hierdoor is er geen recht op vergoeding van belastingrente. De memo verwijst naar relevante jurisprudentie en wetgeving die deze conclusies ondersteunen.

**Documenttitel: 1951162**

**Belastingdienst**
Naam dienstonderdeel: Kennisgroep Formeel Recht
Contactpersoon (secretaris): m 66 | §.1.2e febelastingdienst.nl
**MEMO**
Datum: 19 juli 2018
Versienummer: 18-206-0009
Onderwerp: Voorwaarde voor vergoeding belastingrente ex artikel 30fd AWR
Kennisgroep Formeel Recht
Kopie aan: Casus 5.1.2e
Bijlagen: Geen

**Vragen**
1. Hoe kan een belastingplichtige opkomen tegen het niet vergoeden van belastingrente wanneer op het aanslagbiljet geen bedrag aan belastingrente staat vermeld?
2. Is voldaan aan de voorwaarde “de aanslag is overeenkomstig de ingediende aangifte” van artikel 30fd, eerste lid, onderdeel a, AWR?

**Antwoorden**
1. Bezwaar tegen de belastingrente is mogelijk nadat de inspecteur expliciet een schriftelijke beslissing over de vaststelling van de belastingrente heeft genomen en aan belastingplichtige heeft bekendgemaakt. Indien een vermelding van belastingrente op het aanslagbiljet ontbreekt, kan het bestaan van een beschikking belastingrente niet worden aangenomen. Wel kan de belastingplichtige zo nodig op de voet van en met inachtneming van de voorwaarden van artikel 6:12 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bij de rechtbank een beroep indienen tegen het niet tijdig nemen van een besluit, te weten de beschikking belastingrente.
2. Nee. Tot de elementen van de (aangifte en de) aanslag behoren de belastbare winst en het belastbare bedrag. Nu de aangegeven belastbare winst en het aangegeven belastbare bedrag afwijken van de belastbare winst en het belastbare bedrag die bij het opleggen van de aanslag zijn vastgesteld, is de aanslag niet overeenkomstig de ingediende aangifte vastgesteld. Vergoeding van belastingrente stuit hierop af.

**Beschouwing (interne toelichting, maakt geen onderdeel uit van het antwoord)**
Ten aanzien van vraag 1
Ingevolge artikel 26 AWR kan alleen een rechtsmiddel worden aangewend tegen, kort gezegd, een belastingaanslag of een voor bezwaar vatbare beschikking. Op grond van artikel 30j, eerste lid, AWR wordt het bedrag van de belastingrente bij voor bezwaar vatbare beschikking vastgesteld. Ingevolge artikel 30j, tweede lid, AWR wordt het bedrag van de belastingrente afzonderlijk vermeld op het aanslagbiljet.

Indien op het aanslagbiljet geen bedrag aan belastingrente wordt vermeld, zou gezegd kunnen worden dat de belastingrente impliciet is vastgesteld op nihil. Alsdan ligt in de belastingaanslag een voor bezwaar vatbare beschikking tot vaststelling van de belastingrente op nihil besloten.

Steun voor deze opvatting is ook terug te vinden in de uitspraak van de feitenrechters. In dit kader kan onder meer verwezen worden naar de uitspraak Rechtbank Breda 5 april 2007, nr. 05/3354, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA7295 waarin met betrekking tot de heffingsrente het volgende is overwogen:
“4,1. Tussen partijen is niet in geschil is dat in het onderhavige geval de teruggaven, zonder vermelding van heffingsrente, (mede) dienen te worden opgevat als beschikkingen van de inspecteur om geen heffingsrente te vergoeden en dat de uitspraken mede geacht moeten worden tevens uitspraken te zijn op het bezwaar tegen het niet vergoeden van heffingsrente.
De rechtbank zal partijen hierin volgen.
(…)
4.9. (…) brengt de rechtbank tot de conclusie dat (…) de heffingsrente (van nihil) bij voor bezwaar en beroep vatbare beschikking is vastgesteld en dat belanghebbende ontvankelijk is in haar bezwaar en beroep.”

Deze uitleg zou ook in lijn zijn met het arrest HR 16 december 2005, nr. 41587, ECLI: NL:HR:2005:AU8169, BNB 2006/73 inzake de verliesvaststellingsbeschikking:
"3.2.2. (…) In een geval waarin de inspecteur een aanslag oplegt naar een positief belastbaar bedrag, ligt in die aanslag besloten de beschikking dat het verlies van dat jaar nihil bedraagt.

Verder kan worden gewezen op de uitspraak Hof Den Haag 30 maart 2012, nr. 10/00547, ECLI: NL: GHSGR:2012:BW8025, V-N 2012/39.7, waarin eenzelfde redenering wordt gevolgd bij een aangifte omzetbelasting van (per saldo) nihil. Belastingplichtige wordt in deze gevallen geacht nihil op aangifte te hebben voldaan en kan hiertegen in bezwaar komen. Het hof overwoog als volgt:
"7.3. De wettelijke bepalingen vormen een gesloten stelsel van rechtsbescherming. Dit stelsel voorziet niet uitdrukkelijk in de mogelijkheid tegen een nihilaangifte voor de omzetbelasting als die van 21 maart 2008 een rechtsmiddel aan te wenden. Nu de nihilaangifte tot en met de laatste dag van de daarvoor gestelde termijn, 31 maart 2008, niet is gewijzigd (belanghebbende heeft vóór het einde van de aangiftetermijn geen handeling verricht die als wijziging van de aangifte kan worden beschouwd), stelt het Hof vast dat belanghebbende per die datum binnen het wettelijke stelsel een bedrag van nihil als verschuldigde belasting op aangifte heeft voldaan. Zulks is gelijk te stellen met een voor bezwaar vatbare beschikking van de Inspecteur. Hieraan staat niet in de weg dat voor de betaling van het bedrag van nihil feitelijk geen handeling is verricht.”

Als de belastingrente kan worden geacht bij voor bezwaar vatbare beschikking op nihil te zijn vastgesteld, kan belanghebbende tegen deze beslissing van de inspecteur bezwaar maken. Hierbij kan worden opgemerkt dat een bezwaar tegen de aanslag tevens geldt als een bezwaar tegen de vastgestelde belastingrente. Vergelijk artikel 24a, derde lid, AWR. Hierin is het volgende bepaald:
3. Indien artikel 30j, tweede lid, eerste volzin, van toepassing is, wordt de belastingrente voor de toepassing van de wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep geacht onderdeel uit te maken van de belastingaanslag.

De Hoge Raad lijkt voor de belastingrenteregeling echter te kiezen voor een andere benadering. Uit verschillende arresten kan worden afgeleid dat voor de belastingrente een expliciete (in plaats van impliciete) beschikking wordt vereist. In dit verband kan onder meer worden gewezen op het arrest HR 25 maart 2016, 15/02680, BNB 2016/129. De Hoge Raad oordeelde daarin als volgt:
“2.3.4. Voor zover belanghebbende in haar brieven van 17 oktober 2013 bezwaar heeft gemaakt tegen “heffingsrentebeschikkingen ad € nihil’ zijn die bezwaren niet-ontvankelijk, aangezien ten tijde van het indienen van die bezwaarschriften nog geen voor bezwaar vatbare beschikkingen inzake heffingsrente waren gegeven. De enkele omstandigheid dat bij de kennisgevingen van de teruggaven iedere beslissing met betrekking tot heffingsrente ontbrak, is onvoldoende om het bestaan van dergelijke beschikkingen aan te nemen. Het Hof heeft belanghebbendes bezwaren van 17 oktober 2013 daarom terecht niet-ontvankelijk verklaard.”

In zijn noot bij dit arrest schreef E. Pechler in BNB 2016/129 het volgende:
“Nu heeft de Inspecteur later wel maar aanvankelijk geen heffingsrentebeschikking afgegeven. Hij had die beschikking gelijktijdig met de kennisgeving teruggaaf van omzetbelasting moeten nemen (zie r.o. 2.3.3 van het arrest), maar heeft dit verzuimd. Dit verzuim vat de belanghebbende zo op dat een heffingsrentebeschikking ‘ad € nihil’ is genomen. In deze opvatting – wie zwijgt wijst af – ligt de weg naar de belastingrechter open. De Hoge Raad verwerpt die opvatting echter omdat ten tijde van de indiening van het bezwaarschrift nog geen heffingsrentebeschikking was afgegeven (r.o. 2.3.4). Hieruit is op te maken dat de woorden ‘gelijktijdig met’ enige rek toelaten; die beschikking moet er in elk geval zijn op het tijdstip waarop de betrokkene bezwaar aantekent. Belangrijker is dat daaruit ook is op te maken dat de Hoge Raad een uitdrukkelijke, schriftelijke beslissing verlangt.

In hun commentaar op het arrest merken de redactie van V-N (V-N 2016/18.7) en Van der Vegt in NTFR (NTFR 2016/1122) op dat de Hoge Raad een andere aanpak volgt wanneer de inspecteur verzuimt tegelijk met de aanslag een verliesvaststellingsbeschikking te nemen: “In een geval waarin de inspecteur een aanslag oplegt naar een positief belastbaar bedrag, ligt in die aanslag besloten de beschikking dat het verlies van dat jaar nihil bedraagt.” (HR 16 december 2005, nr. 41 587, BNB 2006/73, m.nt. Zwemmer). Bezwaar tegen de aanslag omvat dan mede bezwaar tegen het aangegeven, niet in aanmerking genomen verlies. In de ogen van de Hoge Raad verschilt die situatie blijkbaar van die in het hier besproken arrest.

Ten aanzien van vraag 2
Artikel 30fd, eerste lid, AWR luidt als volgt:
“Indien met betrekking tot de inkomstenbelasting of de vennootschapsbelasting na het verstrijken van een periode van 6 maanden te rekenen vanaf het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven een aanslag tot een negatief bedrag aan te betalen belasting wordt vastgesteld, wordt met betrekking tot die aanslag aan de belastingplichtige rente – belastingrente – vergoed ingeval wordt voldaan aan de volgende voorwaarden:
a. de aanslag is overeenkomstig de ingediende aangifte, en
b. tussen de datum van ontvangst van die aangifte en de datum van vaststelling van de aanslag zijn meer dan 13 weken verstreken.”

In de parlementaire geschiedenis is deze bepaling als volgt toegelicht (MvT, Kamerstukken II, 2011/12, 33003, nr. 3, p. 124):
“Rente wordt vergoed als de belastingaanslag wordt vastgesteld na zes maanden na afloop van het belastingjaar en de Belastingdienst lang heeft gedaan over deze vaststelling. Als norm geldt hierbij 13 weken voor de vaststelling van een aanslag naar aanleiding van een aangifte en 8 weken naar aanleiding van een verzoek. Het moet dan wel gaan om een belastingaanslag die is vastgesteld conform de ingediende aangifte of het ingediende verzoek tot vaststelling van de belastingaanslag. Rentevergoeding is niet aan de orde indien de vastgestelde belastingaanslag afwijkt van het ingediende verzoek of de ingediende aangifte.”

Verder is in de wetsgeschiedenis over de belastingrenteregeling het volgende vermeld (MvT, Kamerstukken II, 2011/12, 33003, nr. 3, p. 123):
“De uitzondering van het derde lid van artikel 30f van de AWR en het derde en vierde lid van artikel 30fc geldt niet indien de inspecteur niet overeenkomstig het verzoek of de aangifte de voorlopige aanslag oplegt. Met andere woorden, wanneer hij afwijkt van dat verzoek of die aangifte door een correctie aan te brengen.”

Rechtbank Haarlem heeft in haar uitspraak die ten grondslag ligt aan het arrest HR 11 mei 2012, nr. 11/02195, V-N 2012/26.3, het volgende overwogen:
"4.3 (…) Dat de elementen waaruit de aanslag is opgebouwd, zoals belastbare winst en het bedrag van de verliesverrekening onjuist zijn, doet naar het oordeel van de rechtbank hieraan niets af.”

De rechtbank oordeelt aldus dat de belastbare winst tot de elementen van de aanslag behoort. Voor het belastbare bedrag geldt hetzelfde. Nu de belastbare winst en het belastbare bedrag bij het opleggen van de aanslag op een ander bedrag zijn vastgesteld dan de aangegeven belastbare winst en het aangegeven belastbare bedrag, kan niet worden gezegd dat de aanslag overeenkomstig de ingediende aangifte is vastgesteld.

In de parlementaire geschiedenis is echter geen aanwijzing te vinden dat er voor de toepassing van artikel 30fa en 30fd AWR een relatie ligt tussen een afwijking van de aangifte en het bedrag van de aanslag. In artikel 30fa en 30fd is het bedrag van de aanslag alleen van belang voor de berekening van de hoogte aan belastingrente. Het bedrag van de aanslag vormt daarvoor de grondslag. Dit neemt echter niet weg dat “afwijking van de aangifte" en “bedrag van de aanslag" twee verschillende begrippen zijn.

Tot slot kan ook nog worden gewezen op de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 5 juli 2018, nr. 2018-0000115754, met betrekking tot het onderzoek naar de regeling van de belastingrente. In deze brief komt ook naar voren dat een belangrijke regeling is dat correct aangifte wordt gedaan.