1891200

Kennisgroepstandpunt

Schenking onder opschortende voorwaarde, eenmalig verhoogde vrijstelling eigen woning (KGSW17.0011)

Vraag:
Wat is het fiscale gevolg als bij een schenking onder opschortende voorwaarde van aanwending voor de eigen woning het bedrag in 2016 daadwerkelijk is betaald, terwijl de voorwaarde in 2017 in vervulling is gegaan?

Antwoord:
Casusomschrijving
In 2016 maakt vader € 50.000 over aan zijn dochter en stelt als voorwaarde dat ze het bedrag moet besteden aan de aanschaf van een eigen woning. In 2017 koopt de dochter deze woning. Op grond van artikel 1 lid 9 SW wordt deze schenking onder opschortende voorwaarde geacht tot stand te komen ten tijde van het in vervulling gaan van de voorwaarde, dus in 2017. Echter vanaf 1 januari 2017 is het wettelijk regime rond de eenmalige verhoogde vrijstelling eigen woning verandert en is in artikel 5 UR Schenk- en erfbelasting de hoofdregel opgenomen dat de schenking onvoorwaardelijk moet zijn.

Uitwerking casus
– In 2016 doet A een schenking aan B onder de opschortende voorwaarde dat B een eigen woning verwerft als bedoeld in art. 3.111 lid 1 of 3 Wet IB. De schenking voldoet op dat moment aan alle voorwaarden die art. 33 onderdeel 5°, en art. 5 uitv. reg. S&E (2016).
– Ingevolge art. 1 lid 9 SW is geen sprake van een schenking in 2016. Ingevolge deze bepaling wordt een gift onder opschortende voorwaarde geacht tot stand te komen op het moment dat de voorwaarde wordt vervuld. In 2017 wordt de opschortende voorwaarde vervuld.
– De voorwaarden in de uitvoeringsregeling voor de verhoogde vrijstelling eigen woning zijn op 1 januari 2017 gewijzigd. De nieuwe voorwaarden vereisen dat de schenking onvoorwaardelijk wordt gedaan (met uitzondering voor het geval schenker als ontbindende voorwaarde bedingt dat de begiftigde de gift niet aanwendt ten behoeve van een eigen woning).

Op grond van art. 1 lid 9 SW is geen sprake van een gift in 2016. Wel wordt aan overige voorwaarden voldaan zoals omschreven in de uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting. Op grond van de wet is wel sprake van een gift in 2017. In 2017 wordt niet voldaan aan de voorwaarden zoals omschreven in de uitvoeringsregeling schenk- en erfbelasting.

– Op het moment van het doen van de gift in 2016 was wetenschap over de beoogde wijziging van de voorwaarden in de uitvoeringsregeling en wetenschap over de inhoud van de voorwaarden in 2017 niet aanwezig. De Uitvoeringsregeling is pas op 29 december 2016 gepubliceerd.

Antwoord
Op basis van de letterlijke wettekst is de vrijstelling 2017 niet van toepassing, aangezien de schenking niet onvoorwaardelijk is. Gezien de bedoeling van de regeling komt dit onredelijk over. Omdat de schenking voor toepassing van de SW geacht wordt in 2017 plaats te vinden, brengt een redelijke wetsuitleg met zich mee de vrijstelling 2017 toe te passen. Uiteraard moet aan alle andere voorwaarden van de op dit moment geldende regeling worden voldaan.

Beschouwing
Per 1 januari 2017 is de schenkvrijstelling eigen woning structureel verruimd. In de eerste plaats betreft dit de hoogte van de vrijstelling: van € 53.016 in 2016 tot € 100.000 in 2017. In de tweede plaats vervalt de beperking dat de schenking moet zijn gedaan van een ouder aan een kind. Deze structurele verruiming beoogt een bijdrage te leveren aan de reductie van de eigenwoningschuld. Door het schuldniveau te verlagen worden woningbezitters minder kwetsbaar. De vrijstelling is opgenomen in art. 33 lid 1, onderdeel 5, sub c SW 1956. Op grond van art. 33 onderdeel 5° SW 1956 kan bij ministeriële regeling voorwaarden met betrekking tot de toepassing van deze vrijstelling worden gesteld. In art. 5 van de UR schenk- en erfbelasting wordt dan ook een nadere uitwerking gegeven aan de in de SW opgenomen verhoogde vrijstelling voor schenkingen ten behoeve van een eigen woning. Deze nadere voorwaarden zijn aanvullend op de wettelijke vereisten waaraan moet worden voldaan en hebben betrekking op de vorm van de schenking, de betaling en de besteding van hetgeen geschonken is. Een nadere voorwaarde in de uitvoeringsregeling is dat de schenking onvoorwaardelijk moet zijn. Een uitzondering geldt als schriftelijk is vastgelegd dat de schenking onder de ontbindende voorwaarde plaatsvindt dat de schenking vervalt voor zover niet tijdig is voldaan aan de voorwaarden voor de verhoogde vrijstelling voor een schenking ten behoeve van een eigen woning als bedoeld in artikel 33a, eerste lid, van de wet. Schenkingen onder ontbindende voorwaarden die afwijkend zijn geformuleerd en schenkingen onder opschortende voorwaarden voldoen dus niet aan de nadere voorwaarden die art. 5 lid 1 UR schenk- en erfbelasting stelt. Op grond van art. 33 SW 1956 is in deze casus de verhoogde vrijstelling eigen woning niet van toepassing, omdat niet aan alle voorwaarden wordt voldaan. Wanneer de opschortende voorwaarde in 2016 in werking was getreden, zou aan alle op dat moment geldende voorwaarden voor toepassing van de eenmalig verhoogde schenkvrijstelling eigen woning zijn voldaan. De vervulling van de opschortende voorwaarde doet zich echter niet voor in 2016 maar in 2017. Door het wettelijk systeem van art. 1 lid 9 SW en de wijzigingen die per 1 januari 2017 zijn doorgevoerd is in casu nooit een verhoogde vrijstelling eigen woning van toepassing. De schenking valt dus tussen wal en schip. Zoals gezegd heeft de schenker in 2016 aangesloten bij de voorwaarden zoals deze destijds in art. 5 lid 1 UR schenk- en erfbelasting omschreven stonden. Op het moment van het doen van de schenking kon de schenker niet voorzien dat de voorwaarden in de toekomst gewijzigd zouden worden, waardoor een schenking onder opschortende voorwaarde niet langer zou kwalificeren voor de eenmalig verhoogde vrijstelling eigen woning. De wetgever heeft deze situatie tijdens de behandeling van het belastingplan 2015 (waarin deze verruiming is voorgesteld) waarschijnlijk ook niet voorzien. Was dat wel het geval geweest dan had hij waarschijnlijk hierover wel iets opgenomen in het voorstel of zelfs eventueel een overgangsregeling in de wet opgenomen. Het niet toekennen van de vrijstelling in dit specifieke geval derhalve is in strijd met doel en strekking van de regeling. Een wijze van uitleggen die evident in strijd is met de bedoeling van de betreffende bepaling, is geen wijze van uitleg die bij de Belastingdienst past.