1804495

Kennisgroepstandpunt

Kennisgroep Bijzondere Winstbepalingen VPB
2019 14Verliesverjonging afsplitsing gevolgd door fusie
512e Aan
Van
Betreft
DatumMKB
Kennisgroep Bijzondere Winstbepaiingen VPB
Veriiesverjonging afsplitsing gevolgd door fusie
11Juni 2019512e
DeuitgangssituatieisalsvoIgt
Erissprake van een fiscale eenheid inNederland meteen|ezAwr|alsmoedermaatschappij
07Aw| een tussenholding TH eneenwerkmaatschappij DDe fiscale eenheid beschikt aan
heteinde van het gebroken boekjaar 2015 2016 over€^^mioaan compensabele verliezen
Deze verliezen dreigen teverdampen
Wat wilmen gaan doen
1De eerste stapisdatDhaar vermogen door middel van een afsplitsingruisend wilafsplitsen
naar een nieuw opterichten verkrijgende vennootschap Newco buiten defiscale eenheid De
aandeelhoudster van Ddat isinditgeval TH zal bijdejuridische afsplitsing deaandelen inde
verkrijgende vennootschap Newco verkrijgen HetgevolgisdatNewco een zustervennootschap
zalworden van DBeider moedermaatschappij isTH
Alsgevolg van ditruisend afsplitsen ontstaat erbinnen defiscale eenheid van07Aween belaste
boekwinst van {naar schatting €|67Awrjmio Indevermogensbestanddelenvan Dzitdus een
belangrijke meerwaarde Debestaande compensabele verliezen van07Awrkunnen hier volgens
deadviseur tegen worden afgezet NB dehoogte van deze boekwinst isvoor devraagstelling
niet van belang
BijNewco worden deverkregen vermogensbestanddelen opgenomen tegen dewaarde inhet
economische verkeer Nudeze vooral uitgoodwill bestaan wilmen deze afschrijvenin15jaar
NB ook hierover wordt geen oordeel van dekennisgroep gevraagd
2Detweede stapisdat direct nadejuridische afsplitsing hetvermogen van Newco als
verdwijnende vennootschap bijeen juridische fusie opgrond van art 14bWet VPB 1969 zal
overgaan opTH zijnde deverkrijgende vennootschap bijdeze juridischefusie Daarbij wordt
geen belastbare winst meer behaald nudevermogensbestanddelen alopwaarde economisch
verkeer zijn opgenomen
3Dederde stap isdatDdevennootschap waaruit deovergedragen vermogensbestanddelen
afkomstig zijn wordt geliquideerd dan wel juridisch wordt weg gefuseerd binnen fiscale
eenheid inTH bijdeze juridische fusie isDdeverdwijnende vennootschap enTHde
verkrijgende vennootschap
1VRAAG
Ishettoegestaan dat07Awjopdeze wijze haar compensabele verliezen benut
2ANTWOORD
Indejaren 2010 en2011 werd deBelastingdienst met regelmaat geconfronteerd met vragen
over demogelijkheden omverliesverdamping tevoorkomen entekomen totveriiesverjonging
Deze vragen werden met name opgeroepen door verschillende uitlatingen van de
staatssecretaris van Financienbijdeparlementaire behandelingvan wetsvoorstel 32128
Tijdens hetlandelijk overleg zijn toen een aantal uitgangspunten geformuleerd dienaderhand
zijnneergeslageninhet Besluit van 16juli 2014 nrBLKB2014 362M Deze uitgangspunten zijn
Een incidentele herwaarderingisopgrondvangoed koopmansgebruikniettoegestaan
Herwaardering door stelselwijziging Destaatssecretaris heeft terzake opgemerkt “dat
ergeen bezwaar istegen een stelselwijziging alsjealsbelastingplichtige daarbij het
bedrijfseconomische waarderingssysteem wijzigtter voorkoming van verliesverdamping
1804495 00086
Kennisgroep Bijzondere Winstbepalingen VPB
2019 14Verliesverjonging afsplitsing gevolgd door fusie
mils diewijziginginovereenstemmingismetgoed koopmansgebruikenmils hetgaat om
eigen verlies” Goed koopmansgebruikisderhalve denorm
Overdracht binnen concern Inhetkader van veriiesverdampingsconstructies werkt de
Belastingdienst alleen mee aan transacties die
aook inderdenVerhoudingen zouden kunnen voorkomen hetmoetdus gaan om reele
transacties en
btegen een waarde dieook inderdenverhoudingen zou zijnovereengekomen
Indertijd isook deruisende juridische afspiitsing onmiddellijk gevolgd door fiscale voeging of
overdracht activum met stille reserve aan nieuw opgerichte dochtervennootschap gevolgd door
fiscale voegingtersprake gekomen Ofschoon gesteldzou kunnen worden dat indeze situaties
materieel sprake isvan een herv aardering van activa werd hetbeleidsmatig ongewenst geacht
inditsoort situaties fraus legisinstellingtebrengen Dat hing mede samen met uitlatingenvan
destaatssecretaris van Financien indeEerste Kamer
“De leden van deCDA fractie vragen om een heroverweging van hetstandpunt datwinstneming op
ongerealiseerdestille reserves fervoorkomingvanverliesverdampingniet istoegesfaanIkvind de
stelling dat niet meer maar ook niet minder dan debehaalde totaalwinst indeheffing betrokken dient
teworden teabsoiuut Debeperkingvan determijnenvan deverliescompensatleIseen welbewuste
wettelij keinbreak ophetuitgangspunt dat erwordt geheven over detotaalwinst Alsde
belastingpiichtige verliesverdampingtracht tevoorkomen binnen dekaders van wet enjurisprudentie
heb Ikdaargeenenkel bezwaar tegen DeBelastingdienstzal zich daarbij redelijkenconstructief
omdewoorden van deheer Essers maar wear eens tegebruiken opstellen Ikga erdaarbij van uit
dat hetgaatomeigenverlies van deondernemingenniet omgekochteverliezen Erisookgeen
bezwaar tegen een stelselwijziging asyealsbelastingpiichtige daarbij hetbedrijfseconomische
waardehngssysteem wijzigttervoorkomingvanverliesverdamping mits diewijziging in
overeenstemming ismetgoed koopmansgebruik enmIts hetgaat omeigen verlies Die fwree
toezeggingen kan ikdoen”
Dedoor destaatssecretaris gedane uitlatingen gaan uitvan degedachte dat een
belastingpiichtige die “zich zelf kan helpen” datook daadwerkelijk mag doen Hijmag derhalve
een afrekenmoment inbouwen Daarbij moet hetwelgaan om transacties met realiteitsgehalte
Ook juridisch moet een enander inorde zijn Aan kunstmatige structuren zonder realiteitsgehalte
behoeft niet teworden meegewerkt Voorbeeld alsmen een “ruisende” juridische afsplitsing zou
kunnen doen maar datachterwege wil laten van de“meerkosten entoch wilafspreken datde
aanwezig verliezen desondanks kunnen worden benut wordt daar niet aanmeegewerkt
Depraktijk bleek indertijd weerbarstig Steeds werden ernieuwe vormen voorgelegd Daarbijis
nog meer “guidance” ontwikkeld ten einde depraktijk een handvat tekunnen geven belangrijk is
hetuitgangspunt dat een belastingpiichtige zelf een afrekenmoment mag inbouwen Die
transacties moeten wel realiteitswaarde hebbenBijsplitsingenfusie moet erook daadwerkelijk
juridisch het een enander veranderen Als erindecivielrechtelijke verhoudingen daadwerkelijk
wijzigingen optredenzaldeBelastingdienstdat inprincipe respecterenenzich daar niettegen
verzetten Dat wordt echter anders wanneer men diecivielrechtelijke wijzigingen met een
opvolgende actie gelijk weer ongedaan wilmaken Voorbeeld een ruisende Juridische afsplitsing
isinprincipeeengoede mogelijkheid om een afrekenmoment intebouwen Maar wanneer die
civielrechtelijke wijzigingen bijeen volgende actie weer ongedaan worden gemaakt enmen ook
civielrechtelijkweer terugkeertindeuitgangssituatieisdat een “brugtever enzalgeen
zekerheid worden gegeven Dan iserimmers inwezen sprake van een binnen goed
koopmansgebruik niettoegelaten herwaardering
Inhet besluit van 16juli 2014 nrBLKB 2014 362M staat hierover geschreven
Erzijn ook belastingpllchtigendieopandere wljze beogen hetverdampenvan verliezen te
voorkomen Gedacht kan worden aan het realiseren van stille reserves door middel van een verkoop
1804495 00086
Kennisgroep Bijzondere Winstbepalingen VPB
2019 14Verliesverjonging afsplitsing gevolgd door fusie
van sen bedrijfsmiddel met stille reserves aan een ongelieerde partij Binnen hetkader van wet en
juhsprudentleendetoezeggingvan deredelijkeenconstnjctieve opstetling past ooknog derealisatie
door verkoop van een dergelijk bedrijfsmiddel aan een nieuw opgerichte gelieerde partij bijvoorbeeid
eendochtervennootschapofdoor een rulsende Juridische afsplitsingDitgeldt ook wanneer die
verkoop ofafsplitsing wordt gevolgd door terughuur van hetdesbetreffende bedrijfsmiddel sale lease
back Deoverdracht endehuur moeten dan weltegen voorwaarden die inheteconomische verkeer
door onafhankeiijke partijen zouden zijnovereengekomen Ook ishetmogelijk denieuw opgerichte
dochtervennootschap dan wel deafgesplitste vennootschap vervolgens optenemen ineen fiscale
eenheid Kunstmatige structuren waarbij door een latere rechtshandeling eerdere civielrechtelijke
wijzigingennfeite weer ongedaan warden gemaakt zoais ‘terugoverdrachfvan deeconomische
eigendom ofeenjuridische fusie binnen fiscale eenheid zullen niet kunnen leiden tothet vaststellen
van een realisatiemoment
Een enandertoegepast opdeonderhavige casus
Stap1deruisende juridische afsplitsingiseen toegelaten mogelijkheid om zelf een
afrekenmoment intebouwen Door dejuridische afsplitsing gaan devermogensbestanddelen
van Dcivielrechtelijk onder algemene titel over inhetvermogen van Newco
Stap 2dejuridische fusie tussen moedermaatschappij TH verkrijger enhaardochter Newco
verdwijner betekent datdevermogensbestanddelen van Newco civielrechtelijk onder
algemenetitel over gaaninhetvermogenvan TH Datgene wat civielrechtelijk bijdejuridische
afsplitsing totstand isgebracht wordt hier niet weer ongedaan gemaakt Deovergegane
vermogensbestanddelen keren immers niet teruginhetvermogenvan D
Stap 3onderstreept datgene wat hiervoor staat opgenomen Dwordt geliquideerd dan wel
juridisch binnen fiscale eenheid weggefuseerdinTH Deovergegane vermogensbestanddelen
kunnen dan ook civielrechtelijk niet meer inhetvermogen van Dterugkeren
Conclusie
Dewijze waarop deze belastingplichtige zichzelf tracht tehelpen gaat niet tever0^7aw
mag een afrekenmoment inbouwen dejuridische afsplitsing endeontstane situatie wordt
civielrechtelijk ook niet weer ongedaan gemaakt Deovergegane vermogensbestanddelen zijn
civielrechtelijk blijvend inhetvermogen van een andere vennootschap TH terecht gekomen
Deze wijze van hetvoorkomen vanverliesverdamping wordt doorde Belastingdienst niet
bestreden Dat past binnen dedoor destaatssecretaris toegezegde redelijke enconstructieve
opstelling van deBelastingdienst
1804495 00086