1774363

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

**Memo Kennisgroep Overdrachtsbelasting**
**Toepassing samenloopvrijstelling en gevolgen natrekking voor de overdrachtsbelasting bij afgesplitste exploitatiebijdrage**

1. **Inleiding**
In de vergadering van de Kennisgroep Overdrachtsbelasting van 30 juni 2016 zijn de mogelijke overdrachtsbelastinggevolgen van het afsplitsen van gemeentelijke exploitatiebijdragen aan de orde geweest. Het gaat dan om aan de gemeente verschuldigde bijdragen in de kosten van door de gemeente aangelegde of nog aan te leggen gemeenschapsvoorzieningen (zoals straten, plantsoen, riolering, etc.) bij de realisatie van nieuwbouwprojecten.
[GEANONIMISEERD]
De aan de Kennisgroep voorgelegde vraag is wat de gevolgen zijn voor de heffing van overdrachtsbelasting bij verkrijging van een bouwterrein door een consument/koper (particulier) [GEANONIMISEERD]. Kort daarop is door DGBel verzocht om het standpunt van de Kennisgroep Overdrachtsbelasting schriftelijk kenbaar te maken. Dit memo bevat die schriftelijke vastlegging van het standpunt van de Kennisgroep Overdrachtsbelasting. De vraag die de Kennisgroep Overdrachtsbelasting heeft behandeld en beantwoord is vermeld in paragraaf 3.

2. **Uitgangspunten**
Hieronder worden de uitgangspunten geschetst die als basis hebben gediend voor deze standpuntbepalingen.

2.1 **Overdrachtsbelasting: heffingsmaatstaf, vrijstelling, strafheffing**
**Heffingsmaatstaf**
Overdrachtsbelasting wordt geheven over de waarde in het economisch verkeer van de door de koper verkregen onroerende zaak. Die waarde heeft een bodem: deze is ten minste gelijk aan de bij de verkoop van de koper bedongen tegenprestatie (art. 9 en art. 52 WBR).
**Samenloopvrijstelling**
Bij verkrijging van een bouwterrein door een particuliere koper (geen btw-ondernemer) geldt in beginsel een vrijstelling voor de overdrachtsbelasting, als de levering van rechtswege met btw belast is (art. 15-1-a WBR, de samenloopvrijstelling).
**Samenloopvrijstelling — uitzondering (strafheffing)**
Die vrijstelling is echter ingevolge het vierde lid van art. 15 WBR niet van toepassing als de voor de heffing van de omzetbelasting in aanmerking te nemen vergoeding (bedoeld in art. 8, eerste lid, Wet OB), tezamen met de verschuldigde omzetbelasting, lager is dan de waarde waarover overdrachtsbelasting verschuldigd zou zijn, als er geen vrijstelling van toepassing zou zijn. Dan is dus wel overdrachtsbelasting verschuldigd. Deze uitzondering op de vrijstelling wordt ook wel aangeduid als ‘strafheffing’.

Voor de toepassing van art. 15, vierde lid, WBR is niet alleen de tegenprestatie als bodem van de waarde waarover overdrachtsbelasting verschuldigd is van belang, maar ook de kostprijs van de onroerende zaak, met inbegrip van de omzetbelasting, zoals die zou ontstaan bij de voortbrenging door een onafhankelijke derde op het tijdstip van de verkrijging (art. 15, lid 4, laatste volzin, WBR).
Als art. 15 lid 4 WBR van toepassing is, is de particuliere koper ter zake van de verkrijging van de grond 6% overdrachtsbelasting verschuldigd over de waarde in het economisch verkeer van die grond. Die waarde wordt op grond van art. 9, zesde lid, WBR ten minste gesteld op de kostprijs van de onroerende zaak met inbegrip van de omzetbelasting, zoals die zou ontstaan bij de voortbrenging door een onafhankelijke derde op het tijdstip van de verkrijging.

2.2 **Verhaal van grondexploitatiekosten door Gemeenten**
Gemeenten zijn wettelijk verplicht om de grondexploitatiekosten ten aanzien van nieuwbouwprojecten, zoals de aanleg van de gemeenschapsvoorzieningen, te verhalen.
[GEANONIMISEERD]
[GEANONIMISEERD]

2.3 **Standpunt omzetbelasting**
Voor de heffing van omzetbelasting is, naar de Kennisgroep Overdrachtsbelasting heeft vernomen, het standpunt ingenomen dat [GEANONIMISEERD].

3. **Vraagstelling**
Is de samenloopvrijstelling van artikel 15, lid 1, letter a, WBR met inachtneming van artikel 15, lid 4 WBR van toepassing? [GEANONIMISEERD]

4. **Standpunt Kennisgroep Overdrachtsbelasting**
Met inachtneming van de feiten, uitgangspunten en veronderstellingen neemt de Kennisgroep Overdrachtsbelasting het volgende standpunt in.
[GEANONIMISEERD]
[GEANONIMISEERD] dan is deze vergoeding lager dan de waarde die, als overdrachtsbelasting verschuldigd zou zijn, voor de heffing van de overdrachtsbelasting zou gelden. Dientengevolge is de samenloopvrijstelling niet van toepassing op grond van art. 15, vierde lid, WBR.

5. **Beschouwing**
Hieronder is de relevante wet- en regelgeving opgenomen gevolgd door een beschouwing ten aanzien van de toepassing daarvan op de casus.

5.1 **Samenloopvrijstelling: art. 15, eerste lid, letter a, WBR**
5.1.1 **Wet- en regelgeving**
Artikel 15, eerste lid, letter a, WBR stelt vrij de verkrijging krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter a, ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB), ter zake waarvan omzetbelasting verschuldigd is, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen.
Artikel 15, vierde lid, WBR
De vrijstellingen genoemd in het eerste lid zijn niet van toepassing in gevallen waarin:
– De verkrijging plaatsvindt krachtens een levering of dienst in de zin van de Wet OB ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd,
– Indien de vergoeding, bedoeld in artikel 8, eerste lid, Wet OB, tezamen met de verschuldigde omzetbelasting, lager is dan de waarde, bedoeld in artikel 9 WBR,
– En de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15, Wet OB, niet of niet nagenoeg geheel in aftrek kan brengen.
– Voor de toepassing van deze bepaling wordt de waarde tenminste gesteld op de kostprijs van de onroerende zaak, met inbegrip van de omzetbelasting, zoals die zou ontstaan bij de voortbrenging door een onafhankelijke derde op het tijdstip van verkrijging.
Artikel 9 juncto artikel 52 WBR
Ingevolge artikel 9, eerste lid, WBR wordt de overdrachtsbelasting berekend over de waarde van de onroerende zaak waarop de verkrijging betrekking heeft. De waarde is ten minste gelijk aan de tegenprestatie.
Op grond van artikel 52 WBR wordt onder waarde verstaan: waarde in het economisch verkeer.
Op grond van artikel 9, zesde lid, WBR wordt bij het niet van toepassing zijn van een vrijstelling ingevolge artikel 15, vierde lid WBR, de waarde tenminste gesteld op de kostprijs van de onroerende zaak, met inbegrip van de omzetbelasting, zoals die zou ontstaan bij de voortbrenging door een onafhankelijke derde op het tijdstip van verkrijging.

5.1.2 **Beschouwing**
Toepassing artikel 15, eerste lid, letter a, WBR
In beginsel is voldaan aan de vereisten voor de samenloopvrijstelling van artikel 15, eerste lid, letter a, WBR:
– Er is sprake van een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, letter a, ten eerste van de Wet OB;
– Ter zake waarvan omzetbelasting verschuldigd is;
– Het goed is niet als bedrijfsmiddel gebruikt en de verkrijger kan de omzetbelasting niet geheel of gedeeltelijk in aftrek brengen.
Toepassing Artikel 15, vierde lid, WBR
De vrijstelling is echter niet van toepassing in de in artikel 15, vierde lid, WBR beschreven gevallen. In casu is er sprake van:
– De verkrijging krachtens een levering of dienst in de zin van de Wet OB ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd;
– De verkrijger kan de omzetbelasting op grond van artikel 15, Wet OB, niet of niet nagenoeg geheel in aftrek brengen.

De vraag is dan nog of de ‘vergoeding’, bedoeld in artikel 8, eerste lid, Wet OB, tezamen met de verschuldigde omzetbelasting lager is dan de ‘waarde’, bedoeld in artikel 9 WBR.
De elementen ‘vergoeding’ en ‘waarde’ worden hierna nader beschouwd en daarbij wordt uitgegaan van de volgende bedragen (exclusief omzetbelasting):
– Waarde / vergoeding grond zonder exploitatiebijdrage:
– Exploitatiebijdrage: [GEANONIMISEERD]
De ‘vergoeding’ bedraagt bij de levering van de grond door de projectontwikkelaar aan de particuliere koper [GEANONIMISEERD].
Ratio artikel 15, vierde lid, WBR?
Artikel 15, vierde lid, WBR is ingevoerd in verband met de bestrijding van constructies met betrekking tot onroerende zaken. De maatregel in de sfeer van de overdrachtsbelasting moet als een aanvullende maatregel worden gezien op de voorstellen in de omzetbelasting. In de gevallen waarin die niet tot het beoogde resultaat leidt omdat er leveringen van onroerende zaken plaatsvinden tegen een lagere vergoeding dan de waarde van de onroerende zaken — en er dus te weinig btw wordt betaald — acht de wetgever het gepast een deel van het genoten voordeel terug te halen door middel van de overdrachtsbelasting.
De ratio van artikel 15, vierde lid, WBR is tweeledig. Enerzijds cumulatie van beide belastingen (omzetbelasting en overdrachtsbelasting) voorkomen, anderzijds afzien van heffing van overdrachtsbelasting wanneer het goed zich in de bouw- en handelsfase bevindt.
Volgens de wetgever is er geen aanleiding om de heffing van overdrachtsbelasting achterwege te laten in gevallen waarin de vergoeding, zijnde de maatstaf van heffing voor de omzetbelasting, vastgesteld is beneden de waarde in het economisch verkeer en de verkrijger de omzetbelasting niet of niet nagenoeg geheel in aftrek kan brengen. Door het lagere bedrag waarover omzetbelasting wordt geheven en de besparing die daarvan het gevolg is, gaat het verlenen van een vrijstelling overdrachtsbelasting te ver.
De toepassing van de in artikel 15, eerste lid, WBR opgenomen vrijstellingen wordt beperkt tot die gevallen waarin de vergoeding ten minste gelijk is aan de waarde in het economisch verkeer zoals bedoeld in artikel 9 WBR.
Het samenloopbesluit bevat goedkeuringen voor een aantal situaties waarin, volgens de besluitgever, sprake is van een ongewenste heffing van overdrachtsbelasting. In een aantal gevallen heeft de besluitgever – al dan niet via het treffen van een goedkeuring – aangegeven dat de toepassing van artikel 15, vierde lid, WBR achterwege kan blijven, omdat de besluitgever dat in overeenstemming vindt met doel en strekking van dat artikel. Het gaat dan om gevallen waarin de vergoeding voor de omzetbelasting lager is dan de waarde in het economisch verkeer. Het gaat dan met name om gevallen waarbij er wegens een bijzondere omstandigheid sprake is van een vergoeding die lager is dan de waarde in het economisch verkeer dan wel gevallen waar de vergoeding per saldo gelijk of nagenoeg gelijk is aan de waarde in het economisch verkeer. Het besluit voorziet niet in het voorliggende geval.
De Kennisgroep Overdrachtsbelasting is van mening dat het niet verlenen van de vrijstelling op grond van artikel 15, vierde lid, WBR in het voorliggende geval in overeenstemming is met de ratio van de regeling. De toepassing van de vrijstellingen is namelijk beperkt tot die gevallen waarin de vergoeding ten minste gelijk is aan de waarde in het economische verkeer. Voor de toepassing van artikel 15, vierde lid, WBR is niet vereist dat er sprake is van een constructie.

Toepassing Artikel 9, eerste lid, juncto artikel 52 WBR
De Kennisgroep Overdrachtsbelasting is van mening dat de exploitatiebijdrage onderdeel is van de tegenprestatie die bij de verkoop van de koper is bedongen. [GEANONIMISEERD]
[GEANONIMISEERD]
Daarom komt de Kennisgroep Overdrachtsbelasting tot de conclusie dat de ‘waarde’ van de grond als bedoeld in artikel 15, vierde lid, WBR hoger is dan de btw-vergoeding van [GEANONIMISEERD].
Daaraan kan nog het volgende worden toegevoegd. De ‘waarde’ van de grond (inclusief omzetbelasting) bedraagt voor de particuliere koper op het moment van levering in ieder geval meer dan [GEANONIMISEERD]. Bij de bepaling van zijn prijs zal de meest biedende gegadigde koper immers, bij aanbieding van de grond ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding, niet alleen in aanmerking nemen dat op de grond gebouwd mag worden, maar ook dat in de omgeving van die grond gemeenschapsvoorzieningen zijn of worden aangebracht die aan die grond dienstbaar zijn.
Subsidiair is de kennisgroep van mening dat de exploitatiebijdrage te allen tijde dient te worden gerealiseerd, dan wel de woning teniet gaat, de (waarde verhogende) gemeenschapsvoorzieningen waarop de bijdrage betrekking heeft dienstbaar blijven aan de grond. Die dienstbaarheid is niet afhankelijk van het al dan niet aanwezig zijn van een woning op die grond. Daarbij kan nog worden aangetekend dat de grond de hoofdzaak is en dat de daarop te stichten opstallen als bestanddelen hebben te gelden ten aanzien van die grond. Dit betekent dat niet alleen de waarde van de tegenprestatie maar ook de waarde in het economisch verkeer als bedoeld in artikel 9 eerste lid. WBR van de grond uitkomt op een hoger bedrag dan de btw-vergoeding van [GEANONIMISEERD].

5.1.3 **Conclusie**
De conclusie is dat de ‘waarde’ van de verkregen grond in de zin van de overdrachtsbelasting hoger is dan de ‘vergoeding’ die daarvoor in aanmerking wordt genomen voor de heffing van omzetbelasting. De vrijstelling van artikel 15, eerste lid, letter a, WBR is dan niet van toepassing op grond van artikel 15, vierde lid, WBR.
De particuliere koper is 6% overdrachtsbelasting verschuldigd over de waarde van de grond als bedoeld in artikel 9, zesde lid, WBR. Met inachtneming van de gehanteerde voorbeeldcijfers een bedrag van [GEANONIMISEERD].
[GEANONIMISEERD]