1707537

Kennisgroepstandpunt

Download kennisgroepstandpunt in origineel PDF-formaat

AI-samenvatting

Een vennootschap heeft bezwaar gemaakt tegen de verliesverrekeningsbeschikking van de inspecteur, die verliesverrekening voor bepaalde boekjaren heeft geweigerd op basis van artikel 20, lid 4 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. De inspecteur stelt dat de verliezen uit eerdere jaren niet verrekend kunnen worden, terwijl de vennootschap meent dat dit wel mogelijk is. De vraag is of de vennootschap procesbelang heeft bij dit bezwaar, ondanks dat het bedrag van de beschikking niet kan wijzigen. Het antwoord is bevestigend; het bezwaar biedt de mogelijkheid om de toepassing van artikel 20, lid 4 Wet Vpb ter discussie te stellen, wat procesbelang oplevert. De kennisgroep concludeert dat het bezwaar ontvankelijk is, mits aan de overige vereisten is voldaan.

**Documenttitel: 1707537**

**Belastingdienst**
Naam dienstonderdeel: Kennisgroep Formeel Recht
Contactpersoon: 5.1.26
Datum: 3 november 2020
Versienummer: Onderwerp 20-206-0023

**Procesbelang bij bezwaar tegen verliesverrekeningsbeschikking**

**Casus**
Een vennootschap wil in het boekjaar [67 Awr] haar winsten afzetten tegen de openstaande verliezen uit de boekjaren [67 Awr] en [67 Awr]. De inspecteur heeft deze verliesverrekening geweigerd op basis van artikel 20, lid 4 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (Wet Vpb), zoals dat artikel luidde tot 1 januari 2019, omdat sprake is van de verrekening van houdsterverliezen en niet voldaan wordt aan de vermogenssaldotoets als bedoeld in artikel 20, lid 4 Wet Vpb. Voor de verliezen die nog openstaan uit het boekjaar [67 Awr] is verliesverrekening wel mogelijk volgens de inspecteur. De inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag over het boekjaar [67 Awr] ook geen rekening gehouden met de verliezen uit de jaren [67 Awr] en [67 Awr], maar wel de verliezen uit het boekjaar [67 Awr] verrekend en de aanslag vastgesteld naar een belastbaar bedrag van nihil en een verschuldigde belasting van nihil. Aan de belastingplichtige is kenbaar dat de verliezen die zijn verrekend, stammen uit het boekjaar [67 Awr]. Op het aanslagbiljet staat alleen het bedrag van de verliesverrekening en wordt geen melding gemaakt van de jaren waaruit de verliezen afkomstig zijn. In het boekjaar [67 Awr] heeft belanghebbende wederom een winst en wenst zij de verliezen uit het boekjaar [67 Awr] te verrekenen. De inspecteur is van mening dat de verliezen uit het boekjaar [67 Awr] zijn verrekend met het boekjaar [67 Awr] en dat de verliezen uit het boekjaar [67 Awr] en [67 Awr] voor het jaar [67 Awr] niet in aanmerking komen voor verrekening op grond van artikel 20, lid 4 Wet Vpb (oud). Belastingplichtige maakt bezwaar tegen de verliesverrekeningsbeschikking voor het boekjaar [67 Awr], aangezien naar haar mening de verliezen uit de eerdere jaren verrekend hadden moeten worden.

**Vraag**
Heeft belastingplichtige procesbelang bij haar bezwaar tegen de verliesverrekeningsbeschikking voor het boekjaar [67 Awr], nu het bedrag van deze beschikking niet kan wijzigen na bezwaar?

**Antwoord**
Ja. Met het bezwaar tegen de verliesverrekeningsbeschikking kan belastingplichtige opkomen tegen de toepassing van artikel 20, lid 4 Wet Vpb. Hiermee kan de volgorde van de verliesverrekening en de aard van de in aanmerking genomen verliezen in bezwaar ter discussie worden gesteld en is sprake van procesbelang.

**Beschouwing (interne toelichting, maakt geen onderdeel uit van het antwoord)**
Wettelijke bepalingen
Artikel 20 Wet Vpb luidde tot 1 januari 2019, voor zover relevant, als volgt:
1. Indien de berekening van de belastbare winst of van het Nederlandse inkomen leidt tot een negatief bedrag, wordt dit aangemerkt als een verlies.
2. Een verlies wordt verrekend met de belastbare winsten, onderscheidenlijk de Nederlandse inkomens, van het voorafgaande jaar en de negen volgende jaren, mits het verlies door de inspecteur is vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking.
4. Indien de feitelijke werkzaamheid van een belastingplichtige gedurende het gehele of nagenoeg het gehele jaar uitsluitend of nagenoeg uitsluitend bestaat uit het houden van deelnemingen of het direct of indirect financieren van met hem verbonden lichamen, is in afwijking van het tweede lid het verlies van dat jaar slechts verrekenbaar met de belastbare winsten, onderscheidenlijk de Nederlandse inkomens, van jaren waarin:
a. de feitelijke werkzaamheid van de belastingplichtige eveneens gedurende het gehele of nagenoeg het gehele jaar uitsluitend of nagenoeg uitsluitend bestaat uit het houden van deelnemingen of het direct of indirect financieren van met hem verbonden lichamen, en
b. de boekwaarde van de vorderingen op met de belastingplichtige verbonden lichamen verminderd met de boekwaarde van de schulden aan zodanige lichamen gedurende het gehele of nagenoeg het gehele jaar niet uitgaat boven de boekwaarde van soortgelijke vorderingen verminderd met de boekwaarde van soortgelijke schulden aan het einde van het jaar waarin het verlies is geleden.
7. De verrekening geschiedt in de volgorde waarin de verliezen zijn ontstaan en de belastbare winsten zijn gemaakt of de Nederlandse inkomens zijn genoten.

Bovengenoemde bepaling van artikel 20, lid 4 Wet Vpb is per 1 januari 2019 vervallen en geldt als gevolg daarvan niet meer voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2019 (zie Stb. 2018, 505). Artikel 341 Wet Vpb bevat een overgangsbepaling op grond waarvan verrekenbare verliezen van vóór 2019 die zijn aangemerkt als houdster- of financieringsverliezen ook in boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2019 slechts verrekenbaar blijven met houdster- of financieringswinsten.

Artikel 21a Wet Vpb luidt als volgt:
1. Het bedrag van een met de belastbare winst, onderscheidenlijk het Nederlandse inkomen, van een volgend jaar verrekend verlies wordt door de inspecteur, gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag over dat jaar, vastgesteld bij voor bezwaar vatbare beschikking.
2. Het bedrag van het verrekende verlies wordt op het aanslagbiljet afzonderlijk vermeld.
3. Rechtsmiddelen tegen de beschikking bedoeld in het eerste lid kunnen uitsluitend betrekking hebben op de toepassing van de artikelen 20 en 20a, alsmede, indien geen belasting is verschuldigd, tegen de grootte van het verrekende bedrag.

**Wetsgeschiedenis**
In de Memorie van Toelichting bij de Wet van 23 december 1994, Stb. 1994, 937 tot Wijziging van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (onbeperkte voorwaartse verrekening van ondernemingsverliezen en vaststelling van verliezen bij beschikking) is het volgende opgenomen:
Kamerstukken II 1994/1995, 23962, nr. 3, p. 12.
“Art. II, onderdeel E (artikel 21a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969) De in dit artikel opgenomen regeling stemt overeen met de in artikel I, onderdeel D (artikel 52a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) opgenomen regeling.”
Kamerstukken II 1994/1995, 23962, 3, p. 9-10.
" Artikel I, onderdeel D (artikel 52a van de Wet op de inkomstenbelasting 1964) Artikel 52a heeft betrekking op de formele aspecten van de voorwaartse verliesverrekening. Het eerste en tweede lid zien op de vaststelling van het verrekende verlies bij voor bezwaar vatbare beschikking van de inspecteur. Deze beschikking wordt gelijktijdig met het vaststellen van de aanslag over het desbetreffende jaar gegeven. Zij dient om latere discussies omtrent eventueel nog te verrekenen verliezen te voorkomen door vast te leggen hoeveel verlies er is verrekend.

Het derde lid bevat de rechtsmiddelen tegen de in het eerste lid bedoelde beschikking. De belastingplichtige kan uitsluitend bezwaar maken tegen de toepassing van artikel 51, alsmede, indien geen belasting is verschuldigd, tegen de grootte van het verrekende bedrag. Het eerste rechtsmiddel ziet op de toepassing van artikel 51. Bij dit rechtsmiddel is de hoogte van het verrekende verlies niet in geding. Bij het tweede rechtsmiddel is dit wel het geval: het voorziet in een bezwaarmogelijkheid tegen het bedrag van het verrekende verlies voor gevallen waarin er geen bezwaar kan worden gemaakt tegen de aanslag over het jaar waarnaartoe het verlies wordt vooruitgewenteld (bijvoorbeeld omdat er ten gevolge van de verliesverrekening geen belasting is verschuldigd en er dus geen 'belang' is). In de gevallen waarin de belastingplichtige wel tegen de aanslag bezwaar kan maken, zou een afzonderlijke bezwaarmogelijkheid tegen de grootte van het verrekende bedrag een doublure vormen en is daarom uitgesloten.”

**Jurisprudentie over procesbelang**
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 11 april 2014, nr. 13/01903, ECLI: NL:HR:2014:878, BNB 2014/122, ECLI:NL: HR: 2014:878, het volgende overwogen:
"3.4.2. Bij de beoordeling van het middel is het volgende van belang. Een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep moet niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener van dat rechtsmiddel geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht. Indien het aangewende rechtsmiddel de indiener ervan wel in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit dan wel eventuele bijkomende beslissingen en voldaan is aan de overige ontvankelijkheidsvereisten, moet het rechtsmiddel ontvankelijk worden geacht, moeten de door de indiener aangevoerde gronden worden onderzocht en moet worden beoordeeld of het rechtsmiddel wel of niet gegrond is."

In het arrest HR 12 mei 2017, 15/05579, ECLI:NL:HR:2017:844, BNB 2017/203, heeft de Hoge Raad het volgende overwogen met betrekking tot een verliesvaststellingsbeschikking:
"2.2. De Rechtbank heeft, onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 11 april 2014, nr. 13/01903, ECLI:NL:HR:2014:878, BNB 2014/122 (hierna: het arrest BNB 2014/122), geoordeeld dat de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard, aangezien tegemoetkoming aan de bezwaren, ongeacht de gronden waarop deze steunen, belanghebbende niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot de bestreden besluiten. De Rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat bij gegrondverklaring van de bezwaren de aanslag nihil zou blijven en dat de verliesvaststellingsbeschikking op nihil zou worden gesteld.
2.3.1. Het middel richt zich tegen het hiervoor in 2.2 weergegeven oordeel van de Rechtbank met betrekking tot de verliesvaststellingsbeschikking. Het betoogt dat het arrest BNB 2014/122 enkel ziet op aanslagen en niet opgaat voor andere voor bezwaar vatbare beschikkingen zoals een verliesvaststellingsbeschikking.
2.3.2. Een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep moet niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener van dat rechtsmiddel geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht. Indien het aangewende rechtsmiddel de indiener ervan wel in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit dan wel eventuele bijkomende beslissingen en voldaan is aan de overige ontvankelijkheidsvereisten, moet het rechtsmiddel ontvankelijk worden geacht, moeten de door de indiener aangevoerde gronden worden onderzocht en moet worden beoordeeld of het rechtsmiddel wel of niet gegrond is (zie het arrest BNB 2014/122, rechtsoverweging 3.4.2).
2.3.3. Het bezwaar tegen de verliesvaststellingsbeschikking is ten onrechte niet ontvankelijk verklaard, aangezien niet kan worden gezegd dat het bezwaar tegen die beschikking belanghebbende niet in een betere positie kon brengen. Dat rechtsmiddel bood immers de mogelijkheid dat de Inspecteur op andere, door belanghebbende (nader) aan te voeren, gronden tot het oordeel zou komen dat het verlies van het jaar 2010 hoger moet worden vastgesteld dan hij had gedaan. Het oordeel van de Rechtbank berust derhalve op een onjuiste rechtsopvatting. Het middel slaagt.

Opmerking verdient dat de rechtsmiddelen van bezwaar en beroep slechts kunnen strekken tot verlaging van de bestreden aanslag onderscheidenlijk verhoging van het bij de verliesvaststellingsbeschikking vastgestelde bedrag.”

De Rechtbank Den Haag heeft in haar uitspraak van 10 maart 2015, nr. 14/7359, ECLI:NL:RBDHA: 2015:3059 het volgende geoordeeld met betrekking tot een bezwaar tegen een aanslag (naar een belastbaar bedrag van nihil) en een verliesverrekeningsbeschikking:
"Het bepaalde in artikel 21a, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, maakt dit niet anders. Die bepaling biedt weliswaar de mogelijkheid om bezwaar te maken tegen een verliesverrekeningsbeschikking in het geval geen belasting is verschuldigd. Echter, eiseres zou daarbij pas belang hebben indien de volgorde van de verrekende verliezen in geding is en/of de aard van de verliezen daarbij een rol speelt (verliezen van houdster- of financieringsmaatschappijen). Ook is denkbaar dat het rechtsmiddel zou kunnen leiden tot een hoger restant aan te verrekenen verlies voor volgende jaren. Nu geen van deze omstandigheden zich in het onderhavige geval voordoen, is ook in zoverre geen sprake van een belang bij de ingestelde rechtsmiddelen. Dat in dit geval de verliezen uit oude jaren (deels) na 2011 niet meer verrekenbaar zijn, maakt evenmin dat thans sprake is van een belang in vorenbedoelde zin.”

**Beoordeling**
De kennisgroep leidt uit de wettekst en de wetsgeschiedenis van artikel 21a, lid 3 Wet Vpb af dat het mogelijk is om de toepassing van artikel 20 Wet Vpb in een bezwaar tegen een verliesverrekeningsbeschikking ter discussie te stellen. Dat hier sprake is van een aanslag van nihil betekent naar het oordeel van de kennisgroep niet dat het bezwaar uitsluitend kan zijn gericht tegen de grootte van het verrekende bedrag aan verliezen. De grootte van het verrekende bedrag is hier ook niet in geschil. Het gaat belastingplichtige juist om de volgorde van de verliesverrekening en de aard van de in aanmerking genomen verliezen. Nu beide aspecten in artikel 20 Wet Vpb zijn geregeld en de toepassing van dat artikel in een bezwaar tegen de verliesverrekeningsbeschikking aan de orde kan komen, levert dat in het onderhavige geval het procesbelang op. Vergelijk ook de bovengenoemde uitspraak van de Rechtbank Den Haag van 10 maart 2015, nr. 14/7359, ECLI:NL:RBDHA:2015:3059. Het bezwaar tegen de verliesverrekeningsbeschikking moet naar de mening van de kennisgroep dan ook ontvankelijk worden geacht, mits voldaan is aan de overige ontvankelijkheidsvereisten.